外資房地產企業預收房款所得稅的計算與會計處理
國家稅務總局《關于外商投資企業從事房地產開發經營征收所得稅有關通知》（國稅發[1995]1
53號）第三條規定：“對外商投資的房地產企業預售房地產并取得的預收款，按預計利潤率計算預
計應納所得額征收所得稅，待收入實現后，再重新按實際計征所得稅。”
幾年來，在針對該項業務的實際檢查中發現，由于企業和稅務部門對其理解和認識不統一，致使在
具體執行工作中出現了一定程度的偏差。企業往往按稅務部門要求上繳此部分所得稅款項，但只做
交稅的會計處理，借：“應交稅金――所得稅”科目，貸：“銀行存款”科目，同時在所得稅申報
表上只體現已交稅額，但無應交稅金數；而稅務部門往往只重視稅款入庫，忽略了對會計處理的監
督。

這里首先要明確的問題是，按預收賬（房）款的預計利潤率計算預計所得額，即為“視同利潤”，
由它計算出來的所得稅為應納稅額，不能簡單地理解為預繳稅款；其次，由于這一預計所得額的存
在，它和企業正常申報的計稅所得額勢必產生了一個差額，此差額即為稅收與會計的時間性差異。
目前處理此差異的會計方法有兩種，一“納稅影響會計法”：借：“所得稅”科目，借（貸）：“
遞延稅款”科目，貸：“應交稅金――所得稅”科目。二是“應付稅款法”.第一種方法由于以后
年度計稅所得額中的時間性差異（尤其是中小規模及經營不穩定的房地產企業）可轉回性不確定因
素很大，因此可操作性不易掌握。
下面著重談談在“應付稅款法”下該業務的所得稅計算及會計處理。本文提出，應納所得稅（皆不
考慮其他的稅收永久性差異調整等問題，以下同）的一般公式為：應納所得稅＝[（本年＜期＞會
計利潤－允許扣除以前年度負的所得額＝＋（本年＜期＞末預收賬款余額－上年＜期＞末預收賬款
余額＝×預計利潤率＝×所得稅率。此公式的推出，使得該所得稅計算具有可連續操作性，易掌握
，且發生和轉回的時間性差異在公式中可自動切換等優點，同時，企業的會計處理也相對比較簡單
，提取稅金時，借：“所得稅”科目，貸：“應交稅金――所得稅”科目；交稅時為，借：“應交
稅金――所得稅”科目，貸：“銀行存款”科目。現在按開發企業普遍存在的四種業務形式具體舉
例說明：
例1．某新成立的開發商，1996年新開發商品房，當年末取得預收賬（房）款800萬元，工程年末未
竣工未決算，實現虧損50萬元（由于該年度無銷售收入，無銷售成本，只有發生的管理等項費用，
故一般皆為虧損），所得稅稅率為30%，假設預計利潤率為10%。根據公式，全年應納所得稅＝[
（－50－0）＋（800－0）×10%]×30%＝30×30%＝9（萬元）。會計處理為：
計提稅金時：
借：所得稅 9
貸：應交稅金―所得稅 9
交稅時：
借：應交稅金―所得稅 9
貸：銀行存款 9
例2．如例1中的工程第二年竣工并決算，1997年售出全部商品房，實現了經營收入（下同），實現
會計利潤200萬元，此時的預收賬款為零。全年應納所得稅＝[（200－0）＋（0－800）×10%]
×30%＝120×30%＝36（萬元）。會計處理為：
計提稅金：
借： 所得稅 36
貸：應交稅金―所得稅 36
交稅時：
借：應交稅金―所得稅 36
貸：銀行存款 36
例3．如果例1中的工程第二年竣工決算，1997年售出部分商品房，又同時開發了新的工程，使開發
業務呈現一般的連續狀態，當年實現利潤150萬元，且預收賬款年末余額為1000萬元。全年應納所
得稅＝[（150－0）＋（1000－800）×10]×309＝170×30%＝51（萬元）會計處理為：
計提稅金：
借：所得稅 51
貸：應交稅金―所得稅 51
交稅時：
借：應交稅金―所得稅 51
貸：銀行存款 51
例4．如果例1中的情況改為，1996年當年實現虧損100萬元，其他條件不變，則1996年全年計稅所
得額＝[（－100－0）＋（800－0）×10%]＝－20（萬元），無應交所得稅。而第二年售出商品
房，取得了經營收入，并實現利潤150萬，年末預收賬款余額為600萬，則第二年應納所得稅＝[（
150－20）＋（600－800）×109]×30%＝33（萬元）。會計處理為：
計提稅金：
借：所得稅 33
貸：應交稅金―所得稅 33
交稅時：
借：應交稅金―所得稅 33
貸：銀行存款 33
經過上述的連續計算，我們可以看出，此項業務的所得稅計算和會計處理已有機地融為一體，企業
在按稅法規定及時繳稅、合理申報的同時，也避免了多交或少交所得稅的可能。而且這種計算和會
計處理方法對內資企業同樣適用。