第九章　流動資產(chǎn)(二)

　　一、本章大綱

　　(一)存貨的確認和計量

　　1、熟悉存貨的概念、種類及其確認條件

　　2、掌握存貨的初始計量

　　3、掌握存貨的后續(xù)計量，包括先進先出法、加權(quán)平均法、移動平均法、個別計價法 、毛利率法、零售價法、計劃成本法

　　4、掌握存貨的期末計量方法、運用及其賬務處理

　　(二)原材料的核算

　　1、熟悉原材料及其核算內(nèi)容

　　2、掌握按實際成本計價的原材料的核算

　　3、掌握按計劃成本計價的原材料的核算

　　(三)其他存貨的核算

　　1、掌握委托加工物資的內(nèi)容及其核算

　　2、了解周轉(zhuǎn)材料的內(nèi)容及其核算

　　3、掌握庫存商品的核算

　　4、掌握發(fā)出商品的核算

　　(四)存貨清查的核算

　　1、了解存貨數(shù)量的確定方法

　　2、掌握存貨清查的賬務處理

　　二、本章教材變化

　　

　　三、重點導讀

　　第一節(jié) 存貨的確認和計量

　　一、存貨的概念和確認

　　1、概念

　　存貨，是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等。

　　2、確認

　　存貨在同時滿足以下兩個條件時，才能加以確認：

　　(1)該存貨包含的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);

　　(2)該存貨的成本能夠可靠地計量。

　　二、存貨的計量

　　1、初始計量

　　存貨應當以其成本入賬，即存貨取得時的實際成本，也稱歷史成本。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

　　(1)采購成本

　　存貨的采購成本一般包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可直接歸屬于存貨采購的費用。

　　(2)加工成本

　　存貨的加工成本包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。

　　(3)其他成本

　　存貨的其他成本是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。

　　(4)不應當包括在存貨成本中的費用

　　①非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費用;

　　②倉儲費用(不包括在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用);

　　③不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出

　　(5)通過特定方式取得存貨的計量方法

　　①投資者投入的存貨的成本除約定價值不公允外按合同或協(xié)議約定的價值確定。

　　②企業(yè)接受的債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務方式取得的存貨的成本按其公允價值確定。

　　③以非貨幣性資產(chǎn)交換換入存貨的成本的確定：

　　如果該項交換具有商業(yè)實質(zhì)且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量，應以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)的賬面價值的差額計入當期損益，如果涉及補價，則換出方或換入方資產(chǎn)的公允價值相應地加上或減去收到或付出的補價做為換入或換出資產(chǎn)的價值

　　如果不能同時滿足具有商業(yè)實質(zhì)且和換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量這兩個條件，則以換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。如果收到或支付補價，則換出方或換入方資產(chǎn)的賬面價值相應地加上或減去收到或付出的補價做為換入或換出資產(chǎn)的價值

　　換入多項資產(chǎn)時如果該項交換具有商業(yè)實質(zhì)且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量則應按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配確定各項換入資產(chǎn)的成本。不同時具備這兩個條件的應當按照換入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配,確定各項換入資產(chǎn)的成本。

　　2、后續(xù)計量

　　是指發(fā)出存貨成本的確定，常見的計價方法有先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法等。

　　(1)先進先出法：假定“先入庫的存貨先發(fā)出”，并根據(jù)這種假定的成本流轉(zhuǎn)次序?qū)Πl(fā)出存貨計價的一種方法。

　　(2)月末一次加權(quán)平均法

　　計算公式：

　　存貨的加權(quán)平均單位成本=[月初庫存存貨的實際成本+Σ(本期各批進貨的實際單位成本×本期各批進貨的數(shù)量)]÷(月初庫存存貨數(shù)量+Σ本期各批進貨數(shù)量)

　　本月發(fā)出存貨的成本=本月發(fā)出存貨的數(shù)量×加權(quán)平均單位成本

　　本月月末庫存存貨的成本=月末庫存存貨的數(shù)量×加權(quán)平均單位成本

　　(3)移動加權(quán)平均法

　　計算公式：

　　存貨的移動平均單位成本=(本次進貨之前庫存存貨的實際成本+本次進貨的實際成本)÷(本次進貨之前庫存存貨數(shù)量+本次進貨的數(shù)量)

　　發(fā)出存貨的成本=本次發(fā)出存貨的數(shù)量×移動平均單位成本

　　月末庫存存貨的成本=月末庫存存貨的數(shù)量×月末存貨的移動平均單位成本

　　(4)個別計價法：是指對庫存和發(fā)出的每一特定貨物或每一批特定貨物的個別成本或每批成本加以認定的一種方法。

　　在制造業(yè)，個別計價法不能用于可互換使用的貨物，如果用于可互換使用的貨物，則可能導致企業(yè)任意選用較高或較低的單位成本進行計價，來調(diào)整當期的利潤。

　　(5)其他方法：在實務中為了管理需要，企業(yè)通常還采用毛利率法、零售價法、計劃成本法等來核算發(fā)出存貨的成本。

　　①毛利率法：毛利率法是根據(jù)本期銷售凈額乘以前期實際毛利率匡算本期銷售毛利，并計算發(fā)出存貨成本的一種方法。

　　計算公式：

　　銷售凈額=商品銷售收入-銷售退回與折讓

　　銷售毛利=銷售凈額×毛利率

　　銷售成本=銷售凈額-銷售毛利=銷售凈額×(1-毛利率)

　　期末存貨成本=期初存貨成本+本期購貨成本-本期銷售成本

　　②零售價法：零售價法是指用成本占零售價的百分比計算期末存貨成本的一種方法。主要適用于商業(yè)零售企業(yè)。

　　計算公式

　　成本率=(期初存貨成本+本期購貨成本)÷(期初存貨售價+本期購貨售價)×100%

　　期末存貨成本=期末存貨售價總額×成本率

　　本期銷售成本=期初存貨成本+本期購貨成本-期末存貨成本

　　零售價法的一個具體的實務處理方法是進銷差價法，見教材第137頁。

　　③計劃成本法是指存貨的收入、發(fā)出和結(jié)余均按預先制定的計劃成本計價，同時另設成本差異科目，登記、分攤、按期結(jié)轉(zhuǎn)實際成本與計劃成本的差額，期末將發(fā)出和結(jié)存存貨的成本調(diào)整為實際成本的一種計價方法。

　　計算公式

　　本月材料成本差異率=(月初結(jié)存材料成本差異+本月收入材料成本差異)÷(月初結(jié)存材料計劃成本+本月收入材料計劃成本)×100%

　　月初材料成本差異率=月初結(jié)存材料的成本差異÷月初結(jié)存材料的計劃成本×100%

　　本月發(fā)出材料應負擔成本差異額=發(fā)出材料的計劃成本×材料成本差異率

　　3、期末計量

　　存貨在會計期末應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，對于可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額，計提存貨跌價準備。

　　企業(yè)應當定期或者至少每年年度終了對存貨進行全面清查，如由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值的，應按可變現(xiàn)凈值低于成本的差額，計提存貨跌價準備。

　　在資產(chǎn)負債表中，存貨項目按照減去存貨跌價準備的凈額反映。

　　當存在下列情況之一時，應當計提存貨跌價準備：

　　①市價持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望;

　　②企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格;

　　③企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本;

　　④因企業(yè)所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐漸下跌;

　　⑤其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。

　　當存在以下情形之一的，表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零：

　　①已霉爛變質(zhì)的存貨;

　　②已過期且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨;

　　③生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨;

　　④其他足以證明已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。

　　已計提跌價準備的存貨中已經(jīng)銷售的部分、用于債務重組和非貨幣性資產(chǎn)交換的部分，應在將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當期損益的同時結(jié)轉(zhuǎn)其已計提的跌價準備，計入“主營業(yè)務成本”。

　　存貨計提了減值準備以后，如果以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失，則減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，以此減少計提的存貨跌價準備。

　　三、存貨的信息披露