《稅收征收管理法》第十六條規定，從事生產、經營的納稅人，稅務登記內容發生變化的，自工商行政管理機關辦理變更登記之日起30日內或者在向工商行政管理機關申請辦理注銷登記之前，持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者注銷稅務登記。那么，企業因稅務登記內容發生變化而辦理變更或者注銷稅務登記，企業所得稅應該如何處理？對于這個問題，筆者認為企業應視不同的情況來處理。

　　稅務登記變更后原未彌補完的虧損可在規定的限期內繼續彌補

　　《企業所得稅法》第十八條規定，企業納稅年度發生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過5年。這就是說，新稅法規定發生的年度虧損予以結轉，主要是基于納稅主體的持續經營假設。《稅收征收管理法實施細則》第十四條規定，納稅人稅務登記內容發生變化的，應當自工商行政管理機關或者其他機關辦理變更登記之日起30日內，持有關證件向原稅務登記機關申報辦理變更稅務登記。納稅人稅務登記內容發生變化，不需要到工商行政管理機關或者其他機關辦理變更登記的，應當自發生變化之日起30日內，持有關證件向原稅務登記機關申報辦理變更稅務登記。可以這樣理解，變更稅務登記是納稅人稅務登記內容發生重要變化向稅務機關申報辦理的稅務登記手續，其實質是不需終止履行納稅義務。稅務機關為納稅人辦理變更稅務登記并沒有改變同一個納稅主體的持續經營假設。由于納稅人辦理變更稅務登記不是法律規定的應當終止持續經營，企業在變更登記后必須承接變更前的債權和債務，其生產、經營活動還是在法定期限內繼續，它的收入、成本、費用及利潤也應當按持續經營的原則來確定，這樣才能全面、真實地反映納稅人全部經營期內的最終經營成果和財務狀況。因此，作為企業所得稅的納稅人因故辦理變更稅務登記后，只要不屬于稅法規定清算情形的，之前未彌補完的虧損仍可在規定的限期內繼續彌補。

　　企業因解散、破產、撤銷等情形辦理注銷稅務登記前應進行企業所得稅納稅清算

　　《企業所得稅法》第五十五條第二款規定，企業應當在辦理注銷登記前，就其清算所得向稅務機關申報并依法繳納企業所得稅。所謂企業清算，是指企業因合并、兼并、破產等原因終止生產經營活動，并對企業資產、債權、債務所作的清查、收回和清償工作。企業需不需要納稅清算，關鍵是看該企業是不是被依法終止。即企業被依法終止，則需要進行納稅清算（特殊重組除外）。《稅收征收管理法實施細則》第十五條第一款規定，納稅人發生解散、破產、撤銷以及其他情形，依法終止納稅義務的，應當在向工商行政管理機關或者其他機關辦理注銷登記前，持有關證件向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記。按照規定不需要在工商行政管理機關或者其他機關辦理注冊登記的，應當自有關機關批準或者宣告終止之日起15日內，持有關證件向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記。第十六條規定，納稅人在辦理注銷稅務登記前，應當向稅務機關結清應納稅款、滯納金、罰款，繳銷發票、稅務登記證件和其他稅務證件。可見，注銷稅務登記則是指納稅人稅務登記內容發生了根本性變化，實質上是企業將被依法終止，不僅會計主體注銷，而且需終止履行納稅義務時向稅務機關申報辦理的稅務登記手續。因此，這類企業所得稅納稅人因解散、破產、撤銷以及其他情形而終止生產經營活動的，在辦理注銷稅務登記前應進行企業所得稅納稅清算。

　　同理，《稅收征收管理法實施細則》第十五條第三款規定，納稅人被工商行政管理機關吊銷營業執照或者被其他機關予以撤銷登記的，應當自營業執照被吊銷或者被撤銷登記之日起15日內，向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記。像這類情形企業所得稅納稅人也屬于企業被依法終止，也需要進行納稅清算。

　　舉例說明，某糧油加工廠因經營不善，已嚴重虧損多年，于2009年10月底被法院宣布破產，那么在辦理注銷稅務登記前應該實施破產清算。假如該企業資產凈值1500萬元，企業的全部資產可變現價值2000萬元，拖欠各類稅金100萬元，發生清理費用40萬元。則該企業清算所得＝全部資產可變現價值－資產凈值－清算費用－相關稅費＝2000－1500－40－100＝360（萬元），即應在注銷稅務登記前就其清算所得向稅務機關申報并依法繳納企業所得稅90萬元（360×25%）。

　　因改變管轄地稅務機關而注銷稅務登記應進行企業所得稅匯算清繳

　　《企業所得稅法》第五十五條第一款規定，企業在年度中間終止經營活動的，應當自實際經營終止之日起60日內，向稅務機關辦理當期企業所得稅匯算清繳。《稅收征收管理法實施細則》第十五條第二款規定，納稅人因住所、經營地點變動，涉及改變稅務登記機關的，應當在向工商行政管理機關或者其他機關申請辦理變更或者注銷登記前或者住所、經營地點變動前，向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記，并在30日內向遷達地稅務機關申報辦理稅務登記。企業特別需要注意的是，這種因改變管轄地稅務機關而注銷稅務登記的情形，與企業因解散、破產、撤銷等情形辦理注銷稅務登記的有本質不同，其實質并不是企業依法被終止，而是在年度中間終止了在原稅務機關管轄地的經營活動，結束了在原稅務機關的納稅行為，但作為會計主體和納稅主體并沒有改變，只是將在遷達地稅務機關管轄地持續經營，繼續履行納稅義務。特別需要注意的是，這種情形下的企業所得稅納稅人在注銷稅務登記前后，作為一個會計主體并沒有改變。即企業在新辦登記后必須承續原有的債權和債務。因此，這種因改變管轄地稅務機關而注銷稅務登記的企業所得稅納稅人，只需進行企業所得稅匯算清繳，而沒有必要進行企業所得稅納稅清算。