2009年，全國因反避稅調增應納稅所得額161億元，補稅21億元，補稅比上年增加8.5億元，增長69%，這是開展反避稅工作以來查補收入最多、增長最快的一年。今年我國將加大反避稅調查力度，擴大調查范圍。
　　早在三月初，國稅總局向各省市稅務機關發文，要求定點聯系的10家外資企業進行稅收自查，并自行上交應補交的稅款。其中這些外企自查的重點就是特別納稅調整涉及轉讓定價和關聯交易,這也正是日前國稅總局向媒體透露的有關今年反避稅工作的部分重點內容。
　　無形資產和關聯股權轉讓、制藥和汽車行業轉讓定價、對“走出去”企業的關聯交易調查等將變成國稅總局今年反避稅工作的重點。
　　那么，這些變化主要是出于什么考慮？涉及到的行業將受到哪些影響？在全新的挑戰下，企業會面臨的責罰將處于什么水平？避稅與反避稅之間存在著何種博弈關系？《特別納稅調整工作制度》等制度建設如何跟進？……對此，本報對華稅律師事務所高級合伙人、中央財經大學客座教授劉天永、中央財經大學稅務學院資深納稅籌劃理論與實踐專家張美中博士和南通市注冊會計師協會副秘書長劉志耕等專家學者進行了采訪。

   企業關聯交易將成反避稅重點
   《財會信報》：近年來，國家稅務總局加強了反避稅的力度，特別是2009年，成為開展反避稅工作以來查補收入最多、增長最快的一年。而國稅總局日前也已經透露了今年反避稅的工作重點，相比以往，您覺得今年的反避稅工作有什么不同？這些變化主要是出于哪些因素的考慮？
    劉天永：反避稅調查將是稅務機關加強監管的新方向，今年反避稅調查立案的數量會顯著增加、力度也會越來越大。特別是很多企業在2009年12月31日前已經按照各級稅務機關的要求陸續完成了2008年度的轉讓定價同期資料，由于稅務機關通過對企業提供的關聯申報和同期資料的有關信息的掌握，客觀上也更便于發起對企業進行反避稅調查。
   2009年年底國家稅務總局要求諾基亞、三星、摩托羅拉、松下電器、西門子、麥當勞、匯豐銀行、富士康、通用電氣和沃爾瑪等十家外資企業集團自查補稅，也明確把轉讓定價的問題安排其中，預計這些企業都會相應地通過自查補稅的方式補繳部分稅款。另外，下半年經濟形勢依然不太明朗，想必反避稅調查的力度客觀上將會受此影響。 
   張美中:在全球性經濟危機下，中國財政支出增多，政府為了實行反經濟周期而采取的一系列財政稅收政策直接引起稅收收入的下降，為此，加大稅務稽查力度，使得企業必須把早年減稅或涉稅欺騙的收入以查補的收入形式重新收回。就今年的反避稅來說仍然是任重道遠，基于信息不對稱與稅務稽查的技術與人員的原因，企業逃避繳納稅款的手段越來越隱蔽，針對這種情況，反避稅要不斷加強部門的橫向聯合。
　 劉志耕：從稅總確定的2010年反避稅的重點可以看出，制藥和汽車行業的轉讓定價、無形資產和關聯股權轉讓、對“走出去”企業的關聯交易調查將成為今年反避稅的工作重點。
   從以往反避稅單純以有形資產購銷和以傳統簡單制造業作為調查重點的反避稅工作模式來看，上述反避稅重點的確定明顯是針對新形勢下出現的關聯企業避稅的新動向而進行的調整的。

   與稅務機關不合作易引發調查
   《財會信報》：一般來說，企業在什么情況下，特別容易引起稅務機關對其進行反避稅調查？
   劉天永：從我們的經驗來看，實際中，稅務機關企業關注的焦點在如下幾類企業：
  （一）關聯交易數額較大或類型較多的企業；（二）長期虧損、微利或跳躍性盈利的企業；（三）低于同行業利潤水平的企業；（四）利潤水平與其所承擔的功能風險明顯不相匹配的企業；（五）與避稅港關聯方發生業務往來的企業；（六）未按規定進行關聯申報或準備同期資料的企業；（七）其他明顯違背獨立交易原則的企業。
   張美中：一般來說，企業在與主管稅務機關在協商情況下不能解決涉稅相關問題時，特別容易觸發反避稅調查，其原因在于稅務機關在完全信息情況才能全方位了解企業實際經營情況，而企業也存在僥幸心理，自以為花假賬做得很漂亮，與稅務機關在一次性博弈中可能僥幸逃脫。但是，企業應該繳納何種稅以及繳納多少不是取決于其財務核算，而是取決于其何種經營方式以及多大的經營規模。
   因此，其一，與國家稅務系統對抗、采取不合作甚至其他更為惡劣的做法特別容易引起其納稅風險以及招致更大更多更為嚴厲的處罰；其二，根據公共選擇學派理論，政府官員也存在一些想利用手中稽查選案的權力，借機尋租；以我個人之觀點，這兩個方面特別容易招來反避稅以及涉稅欺騙之調查。

   不能因是民企還是國企使責罰不一
   《財會信報》：稅總有關負責人指出今年將加大對無形資產和股權轉讓等關聯交易的關注度。這對企業的關聯交易等提出了全新的挑戰。對此，企業面臨的責罰處于一種什么水平？
   劉天永：一般稅務機關對企業進行反避稅調查中最多可以向前追溯進行納稅調整10年，稅務機關對企業做出特別納稅調整的，應對2008年1月1日以后發生交易補征的企業所得稅稅款，按日加收利息。利息率按照稅款所屬納稅年度12月31日實行的與補稅期間同期的中國人民銀行人民幣貸款基準利率（以下簡稱“基準利率”）加5個百分點計算，并按一年365天折算日利息率。
   如果企業按照規定提供同期資料和其他相關資料的，或者企業免于準備同期資料，但根據稅務機關要求提供其他相關資料的，可以只按基準利率計算加收利息。
   張美中：無論何種避稅與反避稅工作都應該基于法律，而我國反避稅的方法工作滯后，應該加強與加快這方面立法、執法與司法工作進程，保證我國的反避稅工作有一整套的法制安排，否則，會直接影響到我國加入WTO的相關承諾。其原因在于中國的跨國企業越來越多，一方面熟悉國際慣例的外國公司會對中國的依法治稅與稅收法定主義原則產生質疑影響我國的蛋糕做大；另一方面，也會影響到國內企業的資本外流。不管企業面臨多大的責罰都依法行事，要依據實體法進行量化以及程序法來處罰，而不能因為是民營企業還是國有企業使得責罰不一，使得稅收有失公平，從而導致大面積的金融行業的“劣幣驅逐良幣”的現象在稅收領域出現。

   中介機構對反避稅可起輔佐作用
   《財會信報》：關于有形資產購銷的轉讓定價問題一直以來是我國反避稅的重點，較之以往相對簡單易行的轉讓定價管理制度，2009年開始的新規定在諸多方面均依據國際通行做法設計了相對完善復雜的程序。在已有經驗的基礎上，我國是否有著更成熟的反避稅手段？涉及到的行業將受到哪些影響？
　　劉天永：由于特別納稅調整辦法的正式施行，企業具有了法定的關聯申報與同期資料準備義務，客觀上就為稅務機關針對利用轉讓定價方式避稅的企業進行監管更加有力，也提高了選案的準確率和科學性，也將使得反避稅調查更有效率。隨著反避稅調查的不斷深入，稅務機關將越來越有經驗，對企業而言，涉及轉讓定價引發的稅務風險將越來越大。利潤偏低甚至長期虧損的企業將是反避稅調查的重點，特別是汽車、制藥、飯店連鎖、連鎖超市等行業將是重點。
   張美中：利用轉讓定價(TP)進行避稅是企業通行做法，特別是利用無形資產與勞務進行避稅是最有效之手段，也是全球性的反避稅最為頭痛的事。但是，這并不意味著政府沒有更好的辦法，如國際上比較先進的做法為APA協議，即預約定價協議，我國政府在2008年新的企業所得稅法中也正式提及這種反避稅措施。但是，同樣地由于企業具有完全信息，而政府總是基于不完全信息與企業簽訂預約定價協議，于是，就短期來看政府在一次博奕處于劣勢，但是，如果政府堅定不移地推行這種反避稅措施，并制度化、法制化、長期化，在重復博弈中，會逐漸把不完全信息變化完全信息。
   劉志耕：多年來，我國已經建立了一套對傳統的單純以有形資產購銷和傳統簡單制造業作為調查重點的反避稅工作模式，但對于無形資產轉讓、股權轉讓等新問題，成本分攤、受控外國企業、資本弱化、一般反避稅等新領域，金融、飯店等服務業和對外投資企業鮮有觸及。大家對反避稅的方式方法還比較陌生。這個陌生，我認為至少體現為以下三大難題：
   一是如何了解和掌握上述新問題、新領域、新交易中的跨國經營的管理模式和避稅手段，對于這些還有一個摸索和熟悉的過程，就像此前我國各地稅務部門對有形資產購銷和傳統簡單制造業摸索了多年一樣；
   二是在上述摸索和熟悉的基礎上，如何針對新問題、新領域、新交易這三個新的方面建立健全規范、有效的反避稅工作規程和程序，這不僅是一個非常重要的問題，而且也需要一定時間的摸索和完善；
   三是如何合理確定新問題、新領域、新交易這三個方面的合理價格。本人認為，這不僅涉及到國家對反避稅數據信息庫的建立健全問題（這其中特別是各種價格信息的完善問題），而且還涉及到國際價格情報的交換問題。這是最大的難題，是反避稅的關鍵，這也是為什么稅總鼓勵各地積極探索合理作價方式的原因所在。
   我認為，從稅總披露的反避稅的主要工作中來看，雖然沒有談到利用會計師事務所、稅務師事務所等中介機構的問題，但會計師事務所等中介機構對于配合稅務部門反避稅可以起著很好的輔佐作用，由于會計師事務所等中介機構具有較強的專業技能，不僅可以接受稅務機關的委托進行反避稅調查，而且還可以接受企業委托，證明企業在轉讓定價中沒有違反獨立交易原則。如果能夠充分利用并發揮好會計師事務所等中介機構的這方面的作用，將是對目前我國稅務機關反避稅在力量和技術嚴重不足情況下的有力補充。

   “依法從事反避稅是根本”
   《財會信報》：在反避稅工作模式上，國家稅務總局有關負責人也表示將做出改變。總的說來，我國反避稅工作還存在哪些問題？對此，您有什么建議？
   劉天永：建立健全科學選案機制；逐步提高稅務機關人員的執法效率與水平；加強情報交換，深入了解行業發展最新動向。
   張美中：一句話，依法從事反避稅才是根本，否則，就是頭痛醫頭，腳痛醫腳；弄得不好甚至頭痛醫腳，腳痛醫頭，適得其反。因此，我始終認為，決策部門視立法工作為頭等大事，應做長期規劃，并有適當的過渡政策來應對困擾稅務機關的反避稅工作。
   《財會信報》：據悉，反避稅工作安排里包括制定《特別納稅調整工作制度》，用以明確和規范各地稅務機關反避稅工作流程和相應職責。從去年出臺的《特別納稅調整實施辦法（試行）》執行情況和效果來看，《特別納稅調整工作制度》的制定需要明確哪些方面的事情？
   劉天永：我認為，能明確的事情主要有：轉讓定價方法的確定；公開的可比數據選擇；更為明確的預約定價機制。另外，深入貫徹執行是關鍵。
   張美中：這些可以視為過渡性政策安排，就國際慣例來說，如果調整不當，納稅人可以通過司法途徑來解決公平問題，因為按照國際慣例，這種規章的主要條款如果與本國的憲法刑法等級次高的法律相抵觸，這些特別納稅調整工作制度以及特別納稅調整實施辦法都是無效的。

   “反避稅調查管理成本比較大”
   《財會信報》：納稅人作為理性的經濟主體，他們往往視稅款為一種成本，為追逐利潤最大化，其對自行申報納稅有兩種策略可以選擇：如實申報和虛假申報。稅務機關希望盡量減少避稅現象的發生，也有兩種策略可以選擇：進行反避稅調查或不調查。在參與人（納稅人和稅務機關）之間就形成一個混合戰略“納什均衡”（在這一均衡中，每個博弈參與人都確信，在給定其他參與人戰略決定的情況下，他選擇了最優戰略以回應對手的戰略。）。尋找這一均衡，對稅務機關采取有效措施阻止避稅，提高反避稅效率，有著重要的現實意義。那么這個均衡怎么尋找？避稅與反避稅之間存在著何種博弈關系？
   劉天永：反避稅調查的追溯期限是10年。企業應該樹立起風險防范意識，合理構建自身的轉讓定價體系，轉讓定價是經濟全球化引發的稅務問題，企業一旦遭受一國稅務機關的反避稅調查，往往會面臨雙重征稅的問題。外國企業在中國投資，應該充分考量中國現今的轉讓定價與反避稅調查制度，而且在架構設計及交易流程中尋求最佳的制度設計，充分規避反避稅調查風險。
   中國稅務機關應該盡快引導大型企業集團進行雙邊或單邊的預約定價，亦能降低自身的監管成本，目前來看，反避稅調查管理成本比較大。
   張美中：“納什均衡”是基于多種假設條件的，避稅與反避稅只有建立在長期博奕的過程中才會出現理論上的接近均衡，對于一次博弈是無效的，比如：我們大家會經常收到這種的短信，需要發票嗎？這種是一次博奕在中國最為典型的表現形式。

   要以開放的心態來做
   《財會信報》：有人說，反避稅在國際上事實上是一種關乎稅收流向的利益博弈。那么，據您了解，目前我國在國際反避稅上與國外有哪些合作？您對此有何評價？另外，在您看來，國家稅務總局應該怎么做，才能擴大我國反避稅工作在國際上的影響力，如何才能更好地在國際反避稅規則的制定中積極爭取話語權？
　　劉天永：在稅收協定的制定上，充分考慮好國內特別納稅調整的法律法規，同時也要尊重別國的征稅權；加強與各國政府間的情報交換制度，相互支持，對于打擊國際避稅將有好處。就國內而言，應該深入建立起反避稅調查引發的爭議的解決機制，明確并細化有關反避稅調查法律解決途徑和程序。
   張美中：每個國家都想在全球范圍內爭稅源，涉及到本國利益時，國際反避稅不會有多大的實際成效。中國政府必須以開放的心態來保持與西方國家先進的做法相一致。至于規則制定中爭取更大發言權的問題，我認為不外乎兩個方面：國家實力與先進做法，如果你的實力不夠，別人不會給予你多大的規則制定權；如果實力不夠，但能創造更好的技術與做法，別人基于自己反避稅的需要也是給予你的發言權。

   應確保反避稅和納稅人權益的平衡
   避稅問題，在我國已是客觀存在的事實，而且隨著納稅人經濟主體意識的深化，避稅行為還將越來越普遍。鑒于避稅行為本身的負面影響，國家有必要積極地開展反避稅，糾正其引起的不利后果。
   新的《企業所得稅法》用“特別納稅調整”一章來專門規定反避稅問題，提出了較為詳細的應對措施，特別是去年出臺《特別納稅調整實施辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》）以來，對定價轉移等反避稅操作管理進行了更為有力的規范，避稅與反避稅的博弈將進入一個新的拐點。
　　《辦法》頒布之后，眾多滿足調查條件的企業均處于轉讓定價調查的風險之下。特別是在當前經濟形勢下，企業受經濟危機影響，利潤水平較以前年度很可能有較大的變化，從而很容易成為轉讓定價調查的對象。一旦被調查，企業不僅要配合稅務機關提供所需的各項資料，還將面臨納稅調整的風險。　　
對納稅人來講，最重要的是舉證責任。稅務機關調查時，企業要能提供資料證明自己的“清白”，要有理有據。稅務機關有自己的數據庫，把企業提供的資料跟這個數據庫進行比較，如果反差太大，稅務局就會要納稅人拿出相應的資料來證明沒有轉讓定價的問題。
　　事實上，避稅與反避稅是一個不斷舉證、談判和博弈的過程。
    總體來說，企業要了解、研究新的反避稅規定，預先衡量企業內部風險，及早做好舉證準備。而國家稅務機關則要充分履行既有程序，讓企業真正履行申辯的權利，這最終將有利于稅務機關和企業達成雙贏！