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在建工程計(jì)提減值準(zhǔn)備的審計(jì)策略,教你規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

由于在建工程具有金額大、會(huì)計(jì)核算復(fù)雜、審計(jì)專業(yè)知識(shí)要求高的特點(diǎn),企業(yè)常利用在建工程粉飾報(bào)表,計(jì)提減值準(zhǔn)備也難免讓人產(chǎn)生遐想。

在建工程減值準(zhǔn)備能否作為“利潤(rùn)調(diào)節(jié)器”

1.計(jì)提減值準(zhǔn)備,會(huì)壓縮企業(yè)利潤(rùn)。與別的資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備一樣,在建工程計(jì)提減值準(zhǔn)備也會(huì)降低企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)。

在建工程計(jì)提減值準(zhǔn)備的條件,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》,企業(yè)的固定資產(chǎn)建設(shè)工程,隨著市場(chǎng)或其他因素的變化,會(huì)發(fā)生停建、緩建,導(dǎo)致建設(shè)工程減值等情況。為了較真實(shí)地反映在建工程價(jià)值,企業(yè)應(yīng)該定期或在年終,對(duì)在建工程進(jìn)行全面檢查,如存在下列一項(xiàng)或者若干項(xiàng)情況,應(yīng)當(dāng)計(jì)提在建工程減值準(zhǔn)備:

(1)長(zhǎng)期停建并且預(yù)計(jì)在未來(lái)3年內(nèi)不會(huì)重新開(kāi)工的在建工程;

(2)所建項(xiàng)目無(wú)論在性能還是在技術(shù)上已經(jīng)落后,且給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益具有很大的不確定性;

(3)其他足以證明在建工程已經(jīng)發(fā)生減值的情形。

某企業(yè)建樓至今已停工近4年半,對(duì)此爛尾項(xiàng)目遲遲不計(jì)提減值準(zhǔn)備有悖于會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則,影響報(bào)表質(zhì)量,降低會(huì)計(jì)信息的可靠性,影響投資者對(duì)公司的正確判斷,具有操縱利潤(rùn)之嫌。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定,確定資產(chǎn)發(fā)生了減值,應(yīng)當(dāng)根據(jù)所確認(rèn)的資產(chǎn)減值金額,借記“資產(chǎn)減值損失”科目,貸記“在建工程減值準(zhǔn)備”。在期末,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將“資產(chǎn)減值損失”科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目。所以,從會(huì)計(jì)處理上看,計(jì)提減值準(zhǔn)備,會(huì)壓縮企業(yè)利潤(rùn),財(cái)報(bào)上的業(yè)績(jī)也會(huì)大大降低。

2.在建工程減值準(zhǔn)備不可逆。

雖然,所有資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后都會(huì)降低企業(yè)利潤(rùn),但根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,對(duì)于在建工程等長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一旦計(jì)提不得轉(zhuǎn)回,所以在上市公司財(cái)報(bào)中,對(duì)壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提比較普遍,對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、在建工程等減值準(zhǔn)備計(jì)提較少,部分公司在某些年份大量轉(zhuǎn)回壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,不排除利用減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理的可能,而對(duì)在建工程等長(zhǎng)期資產(chǎn)一旦計(jì)提減值準(zhǔn)備,便堅(jiān)如磐石存在,無(wú)法作為利潤(rùn)調(diào)節(jié)器,也不能為過(guò)去的誤判而計(jì)提的減值準(zhǔn)備埋單,這也是一般企業(yè)輕易不計(jì)提在建工程等長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的另一個(gè)操作理由。所以,在建工程減值準(zhǔn)備作為“利潤(rùn)調(diào)節(jié)器”,具有“雙刃劍”的功效,稍有紕漏,便會(huì)“作繭自縛”。

例如,某企業(yè)2010年新建一幢廠房,已停工半年,由于該企業(yè)資金斷流,預(yù)計(jì)3年內(nèi)難以開(kāi)工。該廠房累計(jì)已發(fā)生支出1500萬(wàn)元,2010年末市場(chǎng)行情表明,建造同樣的廠房,以同樣的完工程度計(jì)算,只需1200萬(wàn)元。2011年末,該企業(yè)再次檢查估計(jì)該廠房可收回金額為1600萬(wàn)元。

解析:在建工程在資產(chǎn)負(fù)債表日存在可能發(fā)生減值的跡象時(shí),其可收回金額低于賬面價(jià)值的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該在建工程的賬面價(jià)值減記至可收回金額,減記的金額確認(rèn)為減值損失,計(jì)入當(dāng)期損益,同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2010年末應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備300萬(wàn)元(1500-1200),會(huì)計(jì)處理如下:

借:資產(chǎn)減值損失——在建工程減值損失3000000

    貸:在建工程減值準(zhǔn)備——廠房3000000

借:本年利潤(rùn)3000000

    貸:資產(chǎn)減值損失——在建工程減值損失3000000

2011年末,賬面價(jià)值1500萬(wàn)元低于廠房的可收回金額1600萬(wàn)元,對(duì)于在建工程計(jì)提的減值準(zhǔn)備,資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。因此2011年末應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)減值損失的金額為0.

如何計(jì)提在建工程減值準(zhǔn)備

參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》,在建工程的核算內(nèi)容及性質(zhì)和固定資產(chǎn)相同,計(jì)提方法類同于固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。在實(shí)務(wù)工作中,在建工程和固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備的計(jì)提比壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備要復(fù)雜得多,壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備由財(cái)務(wù)部門(mén)根據(jù)會(huì)計(jì)政策在期末計(jì)算得出,而在建工程減值準(zhǔn)備的計(jì)提需要綜合統(tǒng)籌,按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定,資產(chǎn)減值指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。這是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程,需要董事會(huì)參與,需要各種行業(yè)參數(shù),至于計(jì)提多少才算合適,需要一個(gè)科學(xué)的態(tài)度。目前很多資產(chǎn)市場(chǎng)尚不能達(dá)到較完善的程度,資產(chǎn)價(jià)格還帶有很大隨機(jī)性,不能認(rèn)定為公允價(jià)值,但是在很多無(wú)法得知類似交易信息的情況下,還需要用其他方法來(lái)協(xié)助判斷,如評(píng)估。而我國(guó)評(píng)估行業(yè)發(fā)展不夠成熟和完善,評(píng)估方法和結(jié)果有很大彈性,執(zhí)行中人為操縱的可能性更無(wú)法控制,企業(yè)很難獲得真實(shí)、合理的市場(chǎng)價(jià)格,從而很難以客觀的計(jì)量依據(jù)來(lái)確認(rèn)可收回金額,這就使得資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提仍然缺乏可靠性,因而上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱仍存在一定的空間。

如何規(guī)范在建工程減值準(zhǔn)備

第一是完善內(nèi)控。良好的資產(chǎn)減值內(nèi)部控制制度對(duì)規(guī)范上市公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提具有十分重要的作用。盡管大部分上市公司建立了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的內(nèi)部控制制度,但其中相當(dāng)一部分上市公司或者流于形式,或者存在著明顯的缺陷,資產(chǎn)減值相關(guān)的內(nèi)部控制制度仍然較為薄弱。為了避免資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在計(jì)提過(guò)程中的主觀隨意性,保證減值準(zhǔn)備提取的客觀公允,企業(yè)必須完善內(nèi)部控制制度,主要通過(guò)嚴(yán)格分離不相容職務(wù)、規(guī)范授權(quán)機(jī)制、建立健全資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督制度等措施來(lái)進(jìn)行。

第二是加強(qiáng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的外部審計(jì)監(jiān)督。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外部審計(jì)監(jiān)督對(duì)保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量具有十分重要的作用,我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司不規(guī)范計(jì)提減值準(zhǔn)備的行為已有所關(guān)注,但是監(jiān)督的力度仍然有待加強(qiáng)。首先是注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度不夠完善,會(huì)計(jì)師輪換、聘用制度不健全,不能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性提供制度上的保證。應(yīng)充分發(fā)揮會(huì)計(jì)師事務(wù)所的作用,強(qiáng)化中介機(jī)構(gòu)特別是審計(jì)師的職責(zé),使其真正承擔(dān)起“經(jīng)濟(jì)警察”的職能。此外,我國(guó)目前缺乏關(guān)于資產(chǎn)減值的專門(mén)審計(jì)準(zhǔn)則,不能給注冊(cè)會(huì)計(jì)師資產(chǎn)減值審計(jì)提供技術(shù)上的支持。(作者:江愛(ài)娟 秦文嬌)

時(shí)間:2015-06-09  責(zé)任編輯:zgkspx2

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