國際稅收協(xié)定

一、國際稅收協(xié)定及其范本

國際稅收協(xié)定也稱為國際稅收條約，是指兩個或者兩個以上的主權(quán)國家或者地區(qū)為了協(xié)調(diào)相互間在處理跨國納稅人征納事務(wù)和其他有關(guān)方面的稅收關(guān)系，本著對等原則，經(jīng)由政府談判所簽訂的一種書面協(xié)議或者條約。

世界上最早的國際稅收協(xié)定是比利時和法國于1843年簽訂的。自國際稅收協(xié)定產(chǎn)生以來，在國際上影響最大的《經(jīng)合組織范本》(OECD范本)和《聯(lián)合國范本》(UN范本)確實起到了國際稅收協(xié)定的樣板作用，絕大多數(shù)國家對外談簽避免雙重征稅稅收協(xié)定都是以這兩個范本為依據(jù)。

【解釋】《經(jīng)合組織范本》比較強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)，對地域稅收管轄權(quán)有所限制。易被經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家接受，具有廣泛的國際影響。《聯(lián)合國范本》在注重收入來源國稅收管轄權(quán)的同時兼顧了締約國雙方的利益，比較容易被發(fā)展中國家所接受。

二、我國締結(jié)稅收協(xié)定(安排)的情況

1983年我國同日本簽訂了避免雙重征稅的協(xié)定，這是我國對外簽訂的第一個全面性的避免雙重征稅協(xié)定。截至2018年12月12日，我國已對外正式簽署107個避免雙重征稅協(xié)定，其中100個協(xié)定已生效，此外，我國中央政府還與香港、澳門兩個特別行政區(qū)分別簽署了《內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》和《內(nèi)地和澳門特別行政區(qū)關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》，與臺灣地區(qū)簽署了《海峽兩岸避免雙重課稅及加強(qiáng)稅務(wù)合作協(xié)議》。

三、國際稅收協(xié)定典型條款介紹

因為我國對外所簽訂協(xié)定有關(guān)條款規(guī)定與《中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》(以下簡稱《中新協(xié)定》)條款規(guī)定內(nèi)容基本一致，教材此部分主要基于《中新協(xié)定》及議定書條文解釋，選取“稅收居民”和“勞務(wù)所得”兩個條款對國際稅收協(xié)定的典型條款進(jìn)行簡要介紹。

(一)稅收居民

【提示】居民應(yīng)是在一國負(fù)有全面納稅義務(wù)的人，這是判定居民身份的必要條件。這里所指的“納稅義務(wù)”并不等同于事實上的征稅。在一國負(fù)有納稅義務(wù)的人未必都是該國居民。

我國國內(nèi)稅法對我國的居民企業(yè)、居民個人的判定標(biāo)準(zhǔn)可按照教材第四章《企業(yè)所得稅法》和第五章《個人所得稅法》中的相關(guān)判定標(biāo)準(zhǔn)把握。雙重居民身份下最終居民身份的判定標(biāo)準(zhǔn)的使用是有先后順序的。

按照締約國一方居民的判定標(biāo)準(zhǔn)，同一人有可能同時為中國和新加坡居民。為了解決這種情況下個人最終居民身份的歸屬，協(xié)定進(jìn)一步規(guī)定了以下確定標(biāo)準(zhǔn)，需特別注意的是，這些標(biāo)準(zhǔn)的使用是有先后順序的，只有當(dāng)使用前一標(biāo)準(zhǔn)無法解決問題時，才使用后一標(biāo)準(zhǔn)。這些標(biāo)準(zhǔn)依次為：(1)永久性住所;(2)重要利益中心;(3)習(xí)慣性居處;(4)國籍。當(dāng)采用上述標(biāo)準(zhǔn)依次判斷仍然無法確定其身份時，可由締約國雙方主管當(dāng)局按照協(xié)定規(guī)定的相互協(xié)商程序協(xié)商解決。

(二)勞務(wù)所得

【解釋】解決獨立個人勞務(wù)、非獨立個人勞務(wù)，締約國的哪一方有權(quán)征稅的問題。

1.獨立個人勞務(wù)

(1)一般情況下僅在該個人為其居民的國家征稅，但符合下列條件之一的，來源國有征稅權(quán)：

①該居民個人在締約國另一方為從事專業(yè)性勞務(wù)或者其他獨立性活動的目的設(shè)有經(jīng)常使用的固定基地。

②該居民個人在任何12個月中在締約國另一方停留連續(xù)或累計達(dá)到或超過183天。

(2)個人要求執(zhí)行稅收協(xié)定獨立個人勞務(wù)條款規(guī)定的，應(yīng)根據(jù)下列條件判斷其是否具有獨立身份：

①職業(yè)證明。

②與有關(guān)公司簽訂的勞務(wù)合同表明其與該公司的關(guān)系是勞務(wù)服務(wù)關(guān)系，不是雇主與雇員關(guān)系。

2.非獨立個人勞務(wù)

(1)一般情況下締約國一方居民因雇傭關(guān)系取得的工資薪金報酬應(yīng)在居民國征稅(除適用《中新協(xié)定》“董事費”“退休金”以及“政府服務(wù)”條款的規(guī)定外)，也就是說，新加坡居民在新加坡受雇取得的報酬應(yīng)僅在新加坡納稅。但在中國從事受雇活動取得的報酬，中國可以征稅。

(2)締約國一方居民因在締約國另一方從事受雇的活動取得的報酬，同時具有以下三個條件的，受雇個人不構(gòu)成在勞務(wù)發(fā)生國的納稅義務(wù)，應(yīng)僅在該締約國一方征稅：

①收款人在任何12個月中在該締約國另一方停留連續(xù)或累計不超過183天;

②該項報酬由并非該締約國另一方居民的雇主支付或代表該雇主支付;

③該項報酬不是由雇主設(shè)在該締約國另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地所負(fù)擔(dān)。

【提示】只要有一個條件未符合，就構(gòu)成在勞務(wù)發(fā)生國的納稅義務(wù)。

四、國際稅收協(xié)定管理

(一)受益所有人

1.“受益所有人”，是指對所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財產(chǎn)具有所有權(quán)和支配權(quán)的人。

2.判定需要享受稅收協(xié)定待遇的締約對方居民(簡稱“申請人”)“受益所有人”身份時，應(yīng)根據(jù)規(guī)定所列因素，結(jié)合具體案例的實際情況進(jìn)行綜合分析。

(二)合伙企業(yè)適用稅收協(xié)定問題

有關(guān)合伙企業(yè)及其他類似實體(以下簡稱“合伙企業(yè)”)適用稅收協(xié)定的問題，應(yīng)按以下原則執(zhí)行：

1.依照中國法律在中國境內(nèi)成立的合伙企業(yè)，其合伙人為稅收協(xié)定締約對方居民的，該合伙人在中國負(fù)有納稅義務(wù)的所得被締約對方視為其居民的所得的部分，可以在中國享受協(xié)定待遇。

2.依照外國(地區(qū))法律成立的合伙企業(yè)，其實際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的，是中國企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)納稅人。除稅收協(xié)定另有規(guī)定的以外，只有當(dāng)該合伙企業(yè)是締約對方居民的情況下，其在中國負(fù)有納稅義務(wù)的所得才能享受協(xié)定待遇。該合伙企業(yè)根據(jù)《非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇管理辦法》報送的由締約對方稅務(wù)主管當(dāng)局開具的稅收居民身份證明，應(yīng)能證明其根據(jù)締約對方國內(nèi)法，因住所、居所、成立地、管理機(jī)構(gòu)所在地或其他類似標(biāo)準(zhǔn)，在締約對方負(fù)有納稅義務(wù)。

稅收協(xié)定另有規(guī)定的情況是指，稅收協(xié)定規(guī)定，當(dāng)根據(jù)締約對方國內(nèi)法，合伙企業(yè)取得的所得被視為合伙人取得的所得，則締約對方居民合伙人應(yīng)就其從合伙企業(yè)取得所得中分得的相應(yīng)份額享受協(xié)定待遇。

(三)非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇的稅務(wù)管理(新增)

非居民納稅人享受協(xié)定待遇，采取“自行判斷、申報享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡姆绞睫k理。非居民納稅人自行判斷符合享受協(xié)定待遇條件的，可在納稅申報時，或通過扣繳義務(wù)人在扣繳申報時，自行享受協(xié)定待遇，同時按規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查，并接受稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理。

(四)居民享受稅收協(xié)定待遇的稅務(wù)管理

企業(yè)或者個人(以下統(tǒng)稱“申請人”)為享受中國政府對外簽署的稅收協(xié)定(含與香港、澳門和臺灣簽署的稅收安排或者協(xié)議)、航空協(xié)定稅收條款、海運協(xié)定稅收條款、汽車運輸協(xié)定稅收條款、互免國際運輸收入稅收協(xié)議或者換函(以下統(tǒng)稱“稅收協(xié)定”)待遇，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請開具《中國稅收居民身份證明》(以下簡稱《稅收居民證明》)。

申請人可以就其構(gòu)成中國稅收居民的任一公歷年度申請開具《稅收居民證明》。