2013會計職稱考試《中級會計實務》 第七章 非貨幣性資產交換

　　知識點預習三：以公允價值計量的非貨幣性資產交換的會計處理

　　非貨幣性資產交換同時滿足下列兩個條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：

　　1.該項交換具有商業實質；

　　2.換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。

　　換出資產公允價值與其賬面價值的差額，應當分別不同情況處理：

　　（1）換出資產為存貨的，應當視同存貨銷售處理，按照公允價值確認銷售收入，同時結轉銷售成本。（賬面價值轉成本）銷售收入與銷售成本之間的差額即換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額，在利潤表中作為營業利潤的構成部分予以列示。

　　注意：①如果存貨是庫存商品的，應該確認主營業務收入，結轉成本到主營業務成本；

　　②如果存貨是外購原材料的，應該確認其他業務收入，結轉成本到其他業務成本。

　　（2）換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入營業外收入或營業外支出。

　　（3）換出資產為長期股權投資（金融資產等）的，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入投資損益。（“投資收益”科目的借貸方）

　　【考題解析•單選題】（2007年）企業對具有商業實質、且換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量的非貨幣性資產交換，在換出庫存商品且其公允價值不含增值稅的情況下，下列會計處理中，正確的是（ ）。

　　A.按庫存商品的公允價值確認營業收入

　　B.按庫存商品的公允價值確認主營業務收入

　　C.按庫存商品公允價值高于賬面價值的差額確認營業外收入

　　D.按庫存商品公允價值低于賬面價值的差額確認資產減值損失

　　『正確答案』B

　　1.不涉及補價情況下的會計處理

　　【例】2×11年5月1日，甲公司以20×9年購入的生產經營用設備交換乙公司生產的一批鋼材，甲公司換入的鋼材作為原材料用于生產，乙公司換入的設備繼續用于生產鋼材，甲公司設備的賬面原價為1 500 000元，在交換日的累計折舊為525 000元，公允價值為1 404 000元，甲公司此前沒有為該設備計提資產減值準備。此外，甲公司以銀行存款支付清理費1 500元。乙公司鋼材的賬面價值為1 200 000元，在交換日的市場價格為

　　1 404 000元，計稅價格等于市場價格，乙公司此前也沒有為該批鋼材計提存貨跌價準備。

　　甲公司、乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。假設甲公司和乙公司在整個交易過程中沒有發生除增值稅以外的其他稅費，甲公司和乙公司均開具了增值稅專用發票。

　　自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅。

　　『正確答案』甲公司的賬務處理如下：

　　換出設備的增值稅銷項稅額為1 404 000×17%＝238 680（元）

　　借：固定資產清理 975 000

　　　　累計折舊 525 000

　　　貸：固定資產——××設備 1 500 000

　　借：固定資產清理 1 500

　　　貸：銀行存款 1 500

　　借：原材料——鋼材 1 404 000

　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 238 680

　　　貸：固定資產清理 976 500

　　　　　營業外收入 427 500

　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 238 680

　　其中，營業外收入的金額為換出設備的公允價值1 404 000元與其賬面價值975 000元（1 500 000元－525 000元）并扣除清理費用1 500元后的余額，即427 500元。

　　乙公司的賬務處理如下：

　　（1）企業以庫存商品換入其他資產，應計算增值稅銷項稅額，繳納增值稅。

　　換出鋼材的增值稅銷項稅額為1 404 000×17%＝238 680（元）

　　（2）自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進或者自制固定資產發生的進項稅額，憑增值稅專用發票，海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據從銷項稅額中抵扣。

　　換入設備的增值稅進項稅額為1 404 000×17%＝238 680（元）

　　借：固定資產——××設備 1 404 000

　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 238 680

　　　貸：主營業務收入——鋼材 1 404 000

　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 238 680

　　借：主營業務成本——鋼材 1 200 000

　　　貸：庫存商品——鋼材 1 200 000

　　2.涉及補價的會計處理

　　借：換入資產成本（倒擠）

　　　（或借收到的補價）

　　　貸：換出資產公允價值

　　支付的相關稅費

　　（或貸支付的補價）

　　（1）支付補價方：

　　換入資產成本＝換出資產公允價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費

　　記入當期損益的金額＝換入資產成本－（換出資產賬面價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費）＝換出資產公允價值－換出資產賬面價值

　　（2）收到補價方：

　　換入資產成本＝換出資產公允價值－收到的補價＋應支付的相關稅費

　　記入當期損益的金額＝（換入資產成本＋收到的補價）－（換出資產賬面價值 ＋應支付的相關稅費）＝換出資產公允價值－換出資產賬面價值

　　【例】甲公司經協商以其擁有的一幢自用寫字樓與乙公司持有的以對丙公司長期股權投資交換。在交換日，該幢寫字樓的賬面原價為6 000 000元，已提折舊1 200 000元，未計提減值準備，在交換日的公允價值為6 750 000元，稅務機關核定甲公司因交換寫字樓需要繳納營業稅337 500元；乙公司持有的對丙公司長期股權投資賬面價值為4 500 000元，沒有計提減值準備，在交換日的公允價值為6 000 000元，乙公司支付750 000元給甲公司。乙公司換入寫字樓后用于經營出租目的，并擬采用成本計量模式。甲公司換入對丙公司投資仍然作為長期股權投資，并采用成本法核算。甲公司轉讓寫字樓的營業稅尚未支付，假定除營業稅外，該項交易過程中不涉及其他相關稅費。

　　『正確答案』甲公司的賬務處理如下：

　　借：固定資產清理 4 800 000

　　　　累計折舊 1 200 000

　　　貸：固定資產——辦公樓 6 000 000

　　借：固定資產清理 337 500

　　　貸：應交稅費——應交營業稅 337 500

　　注意：該營業稅并沒有計入換入資產的入賬價值中。

　　借：長期股權投資——丙公司 6 000 000

　　　　銀行存款 750 000

　　　貸：固定資產清理 6 750 000

　　借：固定資產清理 1 612 500

　　　貸：營業外收入 1 612 500

　　其中，營業外收入金額為甲公司換出固定資產的公允價值6 750 000元與賬面價值

　　4 800 000元之間的差額，減去處置時發生的營業稅337 500元，即1 612 500元。

　　乙公司賬務處理如下：

　　借：投資性房地產 6 750 000④

　　　貸：長期股權投資——丙公司 4 500 000①

　　　　　銀行存款 750 000③

　　　　　投資收益 1 500 000②

　　其中，投資收益金額為乙公司換出長期股權投資的公允價值6 000 000元與賬面價值4 500 000元之間的差額，即1 500 000元。