第二節 遞延所得稅負債和遞延所得稅資產的確認和計量

三、特殊交易或事項中涉及遞延所得稅的確認

（一）與直接計入所有者權益的交易或事項相關的所得稅

與當期及以前期間直接計入所有者權益的交易或事項相關的當期所得稅及遞延所得稅應當計入所有者權益。直接計入所有者權益的交易或事項主要有：會計政策變更采用追溯調整法或對前期差錯更正采用追溯重述法調整期初留存收益、可供出售金融資產公允價值變動計入所有者權益、同時包含負債及權益成份的金融工具在初始確認時計入所有者權益等。

【教材例 16-14 】甲公司于 20 × 8 年 4 月自公開市場以每股 6 元的價格取得 A 公司普通股 200 萬股，作為可供出售金融資產核算（假定不考慮交易費用）， 20 × 8 年 12 月 31 日，甲公司該股票投資尚未出售，當日市價為每股 9 元。按照稅法規定，資產在持有期間的公允價值的變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計算應計入應納稅所得額。甲公司適用的所得稅稅率為 25% ，假定在未來期間不會發生變化。

甲公司在期末應進行的會計處理：

借：可供出售金融資產 6 000 000

貸：資本公積 6 000 000

借：資本公積 1 500 000

貸：遞延所得稅負債 1 500 000

假定甲公司以每股 11 元的價格將該股票于 20 × 9 年對外出售，結轉該股票出售損益時：

借：銀行存款 22 000 000

貸：可供出售金融資產 18 000 000

投資收益 4 000 000

借：資本公積 6 000 000

貸：投資收益 6 000 000

借：遞延所得稅負債 1 500 000

貸：資本公積 1 500 000

（二）與企業合并相關的遞延所得稅

在企業合并中，購買方取得的可抵扣暫時性差異，按照稅法規定可以用于抵減以后年度應納稅所得額，但在購買日不符合遞延所得稅資產確認條件而不予以確認。購買日后 12 個月內，如取得新的或進一步信息表明購買日的相關情況已經存在，預期被購買方在購買日可抵扣暫時性差異帶來的經濟利益能夠實現的，應當確認相關的遞延所得稅資產，同時減少商譽，商譽不足沖減的，差額部分確認為當前損益；除上述情況以外，確認與企業合并相關的遞延所得稅資產，應當計入當期損益。

【提示】此處指的是購買日不符合遞延所得稅資產確認條件的可抵扣暫時性差異，購買日后符合條件確認遞延所得稅資產的會計處理。對購買日符合遞延所得稅資產確認條件的可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產，同時減少商譽。

【例題 19 】甲公司于 20 × 8 年 1 月 1 日購買乙公司 80% 股權，形成非同一控制下企業合并。因會計準則規定與適用稅法規定的處理方法不同，在購買日產生可抵扣暫時性差異 300 萬元。假定購買日及未來期間企業適用的所得稅稅率為 25% 。

購買日，因預計未來期間無法取得足夠的應納稅所得額，未確認與可抵扣暫時性差異相關的遞延所得稅資產 75 萬元。購買日確認的商譽為 50 萬元。

在購買日后 6 個月，甲公司預計能夠產生足夠的應納稅所得額用以抵扣企業合并時產生的可抵扣暫時性差異 300 萬元，且該事實于購買日已經存在，則甲公司應作如下會計處理：

借：遞延所得稅資產 750 000

貸：商譽 500 000

所得稅費用 250 000

假定，在購買日后 6 個月，甲公司根據新的事實預計能夠產生足夠的應納稅所得額用以抵扣企業合并時產生的可抵扣暫時性差異 300 萬元，且該新的事實于購買日并不存在，則甲公司應作如下會計處理：

借：遞延所得稅資產 750 000

貸：所得稅費用 750 000

四、適用所得稅稅率變化對已確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的影響

因適用稅收法規的變化，導致企業在某一會計期間適用的所得稅稅率發生變化的， 企業應對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債按照新的稅率進行重新計量 。

除直接計入所有者權益的交易或事項產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，相關的調整金額應計入所有者權益以外，其他情況下因稅率變化產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的調整金額應確認為變化當期的所得稅費用（或收益）。

遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的確認和計量如下圖所示：