第七章 管理會計基礎
　　［基本要求］
　　（一） 掌握管理會計概念與目標
　　（二） 掌握管理會計基本指引的內容
　　（三） 掌握產品成本核算的程序
　　（四） 掌握產品成本核算對象的確定、成本項目的設置
　　（五） 掌握各種要素費用的歸集和分配
　　（六） 掌握生產費用在完工產品和在產品之間的歸集和分配
　　（七） 熟悉我國管理會計體系建設的任務和措施
　　（八） 熟悉管理會計應用指引
　　（九） 熟悉管理會計案例庫
　　（十） 熟悉貨幣時間價值的計算
　　（十一） 熟悉各種費用支出的界限
　　（十二） 熟悉成本與費用的關系
　　（十三） 熟悉產品成本核算的要求及賬戶設置
　　（十四） 熟悉產品成本計算的品種法、分批法、分步法
　　［考試內容］
第一節 管理會計概述
　　一、管理會計概念與管理會計體系
　　管理會計工作是會計工作的重要組成部分。財政部于2014年10月印發了 《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》 （以下簡稱 《指導意見》），明確提出了全面推進管理會計體系建設的指導思想、基本原則、主要目標、主要任務和措施及工作要求。
　　（一） 管理會計概念與目標
　　管理會計是會計的重要分支，主要服務于單位 （包括企業和行政事業單位，下同）內部管理需要，是通過利用相關信息，有機融合財務與業務活動，在單位規劃、決策、控制和評價等方面發揮重要作用的管理活動。
管理會計的目標是通過運用管理會計工具方法，參與單位規劃、決策、控制、評價活動并為之提供有用信息，推動單位實現戰略規劃。
　　（二） 我國管理會計體系建設的任務和措施
　　中國特色的管理會計體系是一個由理論、指引、人才、信息化加咨詢服務構成的“4+1” 的管理會計有機系統。建設我國管理會計體系的主要任務和措施有：
　　1、推進管理會計理論體系建設；
　　2、推進管理會計指引體系建設；
　　3、推進管理會計人才隊伍建設；
　　4、推進面向管理會計的信息系統建設。
　　二、管理會計指引體系
　　管理會計指引體系包括基本指引、應用指引和案例庫。
　　（一） 管理會計基本指引
　　2016年6月，財政部印發了 《管理會計基本指引》 （以下簡稱 《基本指引》），總結提煉了管理會計的目標、原則、要素等內容，以指導單位管理會計實踐。基本指引在管理會計指引體系中起統領作用，是制定應用指引和建設案例庫的基礎。
　　1、管理會計應用原則和應用主體。
　　單位應用管理會計，應當遵循以下原則： （1） 戰略導向原則。 （2） 融合性原則。（3） 適應性原則。（4） 成本效益原則。
管理會計應用主體視管理決策主體確定，可以是單位整體，也可以是單位內部的責任中心。
　　2、管理會計要素。
　　單位應用管理會計，應包括應用環境、管理會計活動、工具方法、信息與報告四項管理會計要素。
　　（1） 應用環境。
　　管理會計應用環境是單位應用管理會計的基礎。單位應用管理會計，首先應充分了解和分析其應用環境，包括內外部環境和內部環境。
　　（2） 管理會計活動。
　　管理會計活動是單位管理會計工作的具體開展，是單位利用管理會計信息，運用管理會計工具方法，在規劃、決策、控制、評價等方面服務于單位管理需要的相關活動。在了解和分析其應用環境的基礎上，單位應將管理會計活動嵌入規劃、決策、控制、評價等環節，形成完整的管理會計閉環。
　　（3） 工具方法。
　　管理會計工具方法是實現管理會計目標的具體手段，是單位應用管理會計時所采用的戰略地圖、滾動預算管理、作業成本管理、本量利分析、平衡計分卡等模型、技術、流程的統稱。管理會計工具方法具有開放性，隨著實踐發展不斷豐富完善。管理會計工具方法主要應用于以下領域：戰略管理、預算管理、成本管理、營運管理、投融資管理、績效管理、風險管理等。
單位應用管理會計，應結合自身實際情況，根據管理特點和實踐需要選擇適用的管理會計工具方法，并加強管理會計工具方法的系統化、集成化應用。
　　（4） 信息與報告。
　　管理會計信息包括管理會計應用過程中所使用和生成的財務信息和非財務信息，是管理會計報告的基本元素。單位應充分利用內外部各種渠道，通過采集、轉換等多種方式，獲得相關、可靠的管理會計基礎信息。單位應有效利用現代信息技術，對管理會計基礎信息進行加工、整理、分析和傳遞，以滿足管理會計應用需要。單位生成的管理會計信息應相關、可靠、及時、可理解。
管理會計報告是管理會計活動成果的重要表現形式，旨在為報告使用者提供滿足管理需要的信息，是管理會計活動開展情況和效果的具體呈現。管理會計報告按期間可以分為定期報告和不定期報告，按內容可以分為綜合性報告和專項報告等類別。單位可以根據管理需要和管理會計活動性質設定報告期間。一般應以公歷期間作為報告期間，也可以根據特定需要設定報告期間。
　　（二） 管理會計應用指引
在管理會計指引體系中，應用指引居于主體地位，是對單位管理會計工作的具體指導。為切實提高科學性和可操作性，管理會計應用指引既要遵循基本指引，也要體現實踐特點；既要形成一批普遍適用、具有廣泛指導意義的基本工具方法，如經濟增加值 （EVA）、本量利分析、平衡計分卡、作業成本法等，也要針對一些在管理會計方面可能存在獨特要求的行業和部門，研究制定特殊行業的應用指引；在企業層面，還要兼顧不同行業、不同規模、不同發展階段等特征，堅持廣泛的代表性和適用性；既要考慮企業的情況，也要考慮行政事業單位的情況。
　　（三） 管理會計案例庫
案例庫是對國內外管理會計經驗的總結提煉，是對如何運用管理會計應用指引的實例示范。建立管理會計案例庫，為單位提供直觀的參考借鑒，是管理會計指引體系指導實踐的重要內容和有效途徑，也是管理會計體系建設區別于企業會計準則體系建設的一大特色。
　　三、貨幣時間價值
　　（一） 貨幣時間價值的含義
貨幣時間價值，是指一定量貨幣在不同時點上的價值量差額。貨幣的時間價值來源于貨幣進入社會再生產過程后的價值增值。通常情況下，它是指沒有風險也沒有通貨膨脹情況下的社會平均利潤率，是利潤平均化規律發生作用的結果。根據貨幣具有時間價值的理論，可 以將某一時點的貨幣價值金額折算為其他時點的價值金額。
　　（二） 終值和現值
終值又稱將來值，是現在一定量的貨幣折算到未來某一時點所對應的金額。現值，是指未來某一時點上一定量的貨幣折算到現在所對應的金額。現值和終值是一定量貨幣在前后兩個不同時點上對應的價值，其差額即為貨幣的時間價值。
單利和復利是計息的兩種不同方式。單利是指按照固定的本金計算利息的一種計息方式。按照單利計算的方法，只有本金在貸款期限中獲得利息，不管時間多長，所生利息均不加入本金重復計算利息。復利是指不僅對本金計算利息，還對利息計算利息的一種計息方式。
　　1、復利的終值和現值。
　　（1） 復利終值。
　　復利終值是指一定量的貨幣，按復利計算的若干期后的本利總和。
　　（2） 復利現值。
　　復利現值是指未來某期的一定量的貨幣，按復利計算的現在價值。
　　2、年金終值和年金現值。
　　年金是指間隔期相等的系列等額收付款。年金包括普通年金 （后付年金）、預付年金 （先付年金）、遞延年金、永續年金等形式。
　　（1） 年金終值。
　　①普通年金終值。
　　普通年金終值是指普通年金最后一次收付時的本利和，它是每次收付款項的復利終值之和。
　　②預付年金終值。
　　預付年金終值是指一定時期內每期期初等額收付的系列款項的終值。
　　（2） 年金現值。
　　①普通年金現值。
　　普通年金現值是指將在一定時期內按相同時間間隔在每期期末收付的相等金額折算到第一期期初的現值之和。
　　②預付年金現值。
　　預付年金現值是指將在一定時期內按相同時間間隔在每期期初收付的相等金額折算到第一期期初的現值之和。
　　③遞延年金現值。
　　遞延年金現值是指間隔一定時期后每期期末或期初收付的系列等額款項，按照復利計息方式折算的現時價值，即間隔一定時期后每期期末或期初等額收付資金的復利現值之和。
　　④永續年金現值。
　　永續年金現值是指無限期地每期期末等額收付系列款項的復利現值之和。
　　（3） 年償債基金。
　　年償債基金是指為了在約定的未來某一時點清償某筆債務或積聚一定數額的資金而必須分次等額形成的存款準備金。
　　償債基金和普通年金終值互為逆運算；償債基金系數和普通年金終值系數互為倒數。
　　（4） 年資本回收額。
　　年資本回收額是指在約定年限內等額回收初始投入資本的金額。
　　年資本回收額與普通年金現值互為逆運算；資金回收系數與普通年金現值系數互為倒數。
　　（三） 名義利率與實際利率
　　1、一年多次計息時的名義利率與實際利率。
　　如果以 “年” 作為基本計息期，每年計算一次復利，這種情況下的實際利率等于名義利率。如果按照短于一年的計息期計算復利，這種情況下的實際利率高于名義利率。
　　2、通貨膨脹情況下的名義利率與實際利率。
　　名義利率，是央行或其他提供資金借貸的機構所公布的未調整通貨膨脹因素的利率，即利息 （報酬） 的貨幣額與本金的貨幣額的比率，其包括補償通貨膨脹 （包括通貨緊縮） 風險的利率。實際利率是指剔除通貨膨脹率后儲戶或投資者得到利息回報的真實利率。

第二節 產品成本核算概述
　　產品成本，是指企業在生產產品 （包括提供勞務） 過程中所發生的材料費用、職工薪酬等，以及不能直接計入而按一定標準分配計入的各種間接費用。
　　一、產品成本核算的要求
　　（一） 做好各項基礎工作。
　　（二） 正確劃分各種費用支出的界限。
　　（三） 根據生產特點和管理要求選擇適當的成本計算方法。
　　（四） 遵守一致性原則。
　　（五） 編制產品成本報表。
　　二、產品成本核算的一般程序
　　（一） 根據生產特點和成本管理的要求，確定成本核算對象。
　　（二） 確定成本項目。企業計算產品生產成本，一般應當設置 “原材料”、 “燃料和動力”、“職工薪酬”、“車間經費” 四個成本項目。
　　（三） 設置有關成本和費用明細賬。如生產成本明細賬、制造費用明細賬、產成品和自制半成品明細賬等。
　　（四） 收集確定各種產品的生產量、入庫量、在產品盤存量以及材料、工時、動力消耗等，并對所有已發生費用進行審核。
　　（五） 歸集所發生的全部生產費用，并按照確定的成本計算對象予以分配，按成本項目計算各種產品的在產品成本、產成品成本和單位成本。
　　（六） 結轉產品銷售成本。
　　三、產品成本核算對象
　　（一） 產品成本核算對象的概念
　　產品成本核算對象，是指確定歸集和分配生產費用的具體對象，即生產費用承擔的客體。成本核算對象的確定，是設立成本明細分類賬戶、歸集和分配生產費用以及正確計算產品成本的前提。
　　（二） 產品成本核算對象的確定
　　由于產品工藝、生產方式、成本管理等要求不同，產品項目不等同于產品成本核算對象。企業應當根據生產經營特點和管理要求來確定成本核算對象。一般情況下，對制造業企業而言，大批大量單步驟生產產品或管理上不要求提供有關生產步驟成本信息的，以產品品種為成本核算對象；小批單件生產產品的，以每批或每件產品為成本核算對象；多步驟連續加工產品且管理上要求提供有關生產步驟成本信息的，以每種產品及各生產步驟為成本核算對象；產品規格繁多的，可將產品結構、耗用原材料和工藝過程基本相同的各種產品，適當合并作為成本核算對象。
　　成本核算對象確定后，各種會計、技術資料的歸集應當與此一致，一般不應中途變更。
　　企業內部管理有相關要求的，還可以按照現代企業多維度、多層次的管理要求，確定多元化的產品成本核算對象。多維度是指以產品的最小生產步驟或作業為基礎，按照企業有關部門的生產流程及其相應的成本管理要求，利用現代信息技術，組合出產品維度、工序維度、車間班組維度、生產設備維度、客戶訂單維度、變動成本維度和固定成本維度等不同的成本核算對象。多層次是指根據企業成本管理需要，劃分為企業管理部門、工廠、車間和班組等成本管理層次。
　　四、產品成本項目
　　（一） 產品成本項目的概念
　　為具體反映計入產品生產成本的生產費用的各種經濟用途，還應將其進一步劃分為若干個項目，即產品生產成本項目，簡稱產品成本項目或成本項目。
　　（二） 產品成本項目的設置
　　企業應當根據生產經營特點和管理要求，按照成本的經濟用途和生產要素內容相結合的原則或者成本性態等設置成本項目。如，對于制造業企業而言，一般可設置“直接材料”、“燃料及動力”、“直接人工” 和 “制造費用” 等項目。
　　由于生產的特點、各種費用支出的比重及成本管理和核算的要求不同，企業可根據具體情況，適當增加一些項目，如 “廢品損失” 等成本項目。企業內部管理有相關要求的，還可以按照現代企業多維度、多層次的成本管理要求，利用現代信息技術對有關成本項目進行組合，輸出有關成本信息。

第三節 產品成本的歸集和分配
　　一、產品成本歸集和分配的基本原則
　　企業所發生的生產費用，能確定由某一成本核算對象負擔的，應當按照所對應的產品成本項目類別，直接計入產品成本核算對象的生產成本；由幾個成本核算對象共同負擔的，應當選擇合理的分配標準分配計入。
　　企業應當根據生產經營特點，以正常生產能力水平為基礎，按照資源耗費方式確定合理的分配標準。
　　企業應當按照權責發生制的原則，根據產品的生產特點和管理要求結轉成本。企業不得以計劃成本、標準成本、定額成本等代替實際成本。企業采用計劃成本、標準成本、定額成本等類似成本進行直接材料日常核算的，期末，應當將耗用直接材料的計劃成本或定額成本等類似成本調整為實際成本。
　　企業內部管理有相關要求的，還可以利用現代信息技術，在確定多維度、多層次成本核算對象的基礎上，對有關費用進行歸集、分配和結轉。
　　二、要素費用的歸集和分配
　　（一） 成本核算的科目設置
　　1、“生產成本” 科目。
　　該科目核算企業進行工業性生產發生的各項生產成本，該科目應按產品品種等成本核算對象設置基本生產成本和輔助生產成本明細科目。
　　基本生產成本應當分別按照基本生產車間和成本核算對象 （產品的品種、類別、訂單、批別、生產階段等） 設置明細賬 （或成本計算單），并按規定的成本項目設置專欄。期末，對于共同負擔的輔助生產成本，應當按照一定的分配標準分配給各受益對象。
　　2、“制造費用” 科目。
　　制造費用是指制造業企業為生產產品 （或提供勞務） 而發生的，應計入產品成本但沒有專設成本項目的各項間接生產費用。期末，將共同負擔的制造費用按照一定的標準分配計入各成本核算對象，除季節性生產外，本科目期末應無余額。
　　（二） 材料、燃料、動力的歸集和分配
　　無論是外購的還是自制的，發生材料、燃料和動力等各項要素費用時，對于直接用于產品生產、構成產品實體的材料、燃料和動力，一般分產品領用，應根據領退料憑證直接計入相應產品成本的 “直接材料” 項目。對于不能分產品領用的，需要采用適當的分配方法，分配計入各相關產品成本的 “直接材料” 成本項目。
　　在消耗定額比較準確的情況下，原材料、燃料也可按照產品的材料定額消耗量比例或材料定額費用比例進行分配。
　　（三） 職工薪酬的歸集和分配
　　職工薪酬是企業在生產產品或提供勞務活動過程中所發生的各種直接和間接人工費用的總和。一般按車間、部門分別填制，是職工薪酬分配的依據。直接進行產品生產的生產工人的職工薪酬，直接計入產品成本的 “直接人工” 成本項目；不能直接計入產品成本的職工薪酬，按工時、產品產量、產值比例等方式進行合理分配，計入各有關產品成本的 “直接人工” 項目。
如果取得各種產品的實際生產工時數據比較困難，而各種產品的單件工時定額比較準確，也可按產品的定額工時比例分配職工薪酬。
　　（四） 輔助生產費用的歸集和分配
　　輔助生產費用的歸集是通過輔助生產成本總賬及明細賬進行。一般按車間及產品和勞務設立明細賬。輔助生產的分配應通過輔助生產費用分配表進行。輔助生產費用的分配方法很多，通常采用直接分配法、交互分配法、計劃成本分配法、順序分配法和代數分配法等。
　　（五） 制造費用的歸集和分配
　　制造費用包括物料消耗，車間管理人員的薪酬，車間管理用房屋和設備的折舊費、租賃費和保險費，車間管理用具攤銷，車間管理用的照明費、水費、取暖費、勞動保護費、設計制圖費、試驗檢驗費、差旅費、辦公費以及季節性及修理期間停工損失等。
制造費用應通過 “制造費用” 賬戶進行歸集，月末按照一定的方法從貸方分配轉入有關成本計算對象。
　　制造費用應當按照車間分別進行，不應將各車間的制造費用匯總，在企業范圍內統一分配。企業應當根據制造費用的性質，合理選擇分配方法，通常采用的方法有生產工人工時比例法 （或生產工時比例法）、生產工人工資比例法 （或生產工資比例法）、機器工時比例法和按年度計劃分配率分配法等。產品分配標準如：產品生產工時總數或生產工人定額工時總數、生產工人工資總額、機器工時總數、產品計劃產量的定額工時總數。企業具體選用哪種分配方法，由企業自行決定。分配方法一經確定，不得隨意變更。如需變更，應當在附注中予以說明。
　　（六） 廢品損失和停工損失的核算
　　1、廢品損失的核算。
廢品損失是指在生產過程中發生的和入庫后發現的不可修復廢品的生產成本，以及可修復廢品的修復費用，扣除回收的廢品殘料價值和應收賠款以后的損失。廢品損失可單獨核算，也可在 “生產成本???基本生產成本”、 “原材料” 等科目中反映。輔助生產一般不單獨核算廢品損失。
　　不可修復廢品損失的生產成本，可按廢品所耗實際費用計算，也可按廢品所耗定額費用計算；對于可修復廢品，“廢品損失” 科目只登記返修發生的各種費用，不登記返修前發生的費用，回收的殘料價值和應收的賠款，應從 “廢品損失” 科目貸方分別轉入 “原材料” 和 “其他應收款” 科目的借方。結轉后 “廢品損失” 的借方余額反映的是歸集的可修復損失成本，應轉入 “生產成本???基本生產成本” 科目的借方。
　　2、停工損失的核算。
　　停工損失是指生產車間或車間內某個班組在停工期間發生的各項費用，包括停工期間發生的原材料費用、人工費用和制造費用等。應由過失單位或保險公司負擔的賠款，應從停工損失中扣除。不滿1個工作日的停工，一般不計算停工損失。企業的停工可以分為正常停工和非正常停工。正常停工包括季節性停工、正常生產周期內的修理期間的停工、計劃內減產停工等；非正常停工包括原材料或工具等短缺停工、設備故障停工、電力中斷停工、自然災害停工等。季節性停工、修理期間的正常停工費用在產品成本核算范圍內，應計入產品成本。非正常停工費用應計入企業當期損益。停工損失可單獨核算，也可直接反映在 “制造費用” 和 “營業外支出” 等科目中。輔助生產一般不單獨核算停工損失。
　　對于應計入產品成本的停工損失，如果停工車間只生產一種產品，應將 “停工損失” 科目歸集的費用計入該產品成本明細賬的 “停工損失” 項目；如果停工車間生產多種產品，一般按照制造費用分配方法在各種產品之間進行分配。
　　三、生產費用在完工產品和在產品之間的歸集和分配
　　（一） 在產品數量的核算
　　在產品數量是核算在產品成本的基礎，在產品成本與完工產品成本之和就是產品的生產費用總額。在產品是指沒有完成全部生產過程、不能作為商品銷售的產品，包括正在車間加工中的在產品 （包括正在返修的廢品） 和已經完成一個或幾個生產步驟但還需要繼續加工的半成品 （包括未經驗收入庫的產品和等待返修的廢品） 兩部分。
　　不包括對外銷售的自制半成品。對某個車間或生產步驟而言，在產品只包括該車間或該生產步驟正在加工中的那部分在產品。
為確定在產品結存的數量，企業需要做好兩方面工作：一是在產品收發結存的日常核算；二是做好產品的清查工作。
　　（二） 生產費用在完工產品和在產品之間的分配完工產品、在產品成本之間的關系如下：
　　本月完工產品成本 ＝本月發生生產成本 ＋月初在產品成本 －月末在產品成本
　　根據這一關系，結合生產特點，完工產品與在產品費用的分配方法通常有：不計算在產品成本法、在產品按固定成本計價法、在產品按所耗直接材料成本計價法、約當產量比例法、在產品按定額成本計價法、定額比例法、在產品按完工產品成本計價法等。
　　（三） 聯產品和副產品的成本分配
　　1、聯產品成本的分配。
　　聯產品，是指使用同種原料，經過同一生產過程同時生產出來的兩種或兩種以上的主要產品。聯產品的聯合成本在分離點后，可按相對銷售價格分配法、實物量分配法等合理的方法在各聯產品之間進行分配。
　　2、副產品成本的分配。
　　副產品，是指在同一生產過程中，使用同種原料，在生產主產品的同時附帶生產出來的非主要產品。在分配主產品和副產品的生產成本時，通常先確定副產品的生產成本，然后再確定主產品的生產成本。

第四節 產品成本計算方法
　　一、產品成本計算方法概述
　　適應各種類型生產的特點和管理要求，產品成本計算方法主要包括品種法、分批法、分步法。各種方法的適用范圍如表1所示。
　　表1 產品成本計算的基本方法
　　
　　二、產品成本計算的品種法
　　品種法是以產品品種作為成本核算對象，歸集和分配生產成本，計算產品成本的一種方法。這種方法適用于單步驟、大量生產的企業。
　　三、產品成本計算的分批法
　　分批法是以產品的批別作為產品成本核算對象，歸集和分配生產成本，計算產品成本的一種方法。這種方法主要適用于單件、小批生產的企業。
　　四、產品成本計算的分步法
　　分步法是按照生產過程中各個加工步驟 （分品種） 為成本核算對象，歸集和分配生產成本，計算各步驟半成品和最后產成品成本的一種方法。這種方法適用于大量大批的多步驟生產。具體包括逐步結轉分步法和平行結轉分步法。