在上市籌備工作中，有限責任公司整體改制為股份有限公司是重要一環。這個環節會涉及多項個人所得稅申報和備案事項，納稅人應該熟悉相關規定，避免因漏繳或少繳個人所得稅而面臨稅務風險。

　　案例簡介
A有限責任公司為北京市中關村高新技術企業，有自然人股東甲、乙兩人，持股比例分別為55%和5%;另有一員工持股平臺B有限合伙企業，設兩名普通合伙人，仍為甲、乙兩人。A有限責任公司現決定開展上市籌備工作，按照1.69：1的比例凈資產折股，于2016年8月13日整體改制為A股份有限公司，改制后股本與原實收資本相等，余額計入“資本公積——股本溢價”科目。

　　納稅分析
根據《國家稅務總局關于進一步加強高收入者個人所得稅征收管理的通知》(國稅發〔2010〕54號，以下簡稱54號文件)第二條第二項第一款規定，加強企業轉增注冊資本和股本管理，對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發行外的其他資本公積轉增注冊資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項目，依據現行政策規定計征個人所得稅。

　　根據我國會計制度和會計準則的規定，未分配利潤等留存收益不能轉入“資本公積——股本溢價”科目。本次改制的實質是A有限責任公司將全部留存收益分配給各股東，各股東再按照1.69元每股的價格溢價認購A股份有限公司的股票(面值為每股1元)，超過全部股票面值的部分計入“資本公積——股本溢價”科目。這才是改制后“資本公積——股本溢價”科目余額增加的本質。因此，進入資本公積部分的金額，也是由改制前的未分配利潤等留存收益轉化而來的，屬于將未分配利潤等留存收益分配給各股東，應按照“利息、股息、紅利所得”征收個人所得稅。

　　值得注意的是，改制后形成的“資本公積——股本溢價”科目余額，才是54號文件規定的“股票溢價發行形成的資本公積”。企業在以后年度使用“資本公積——股本溢價”科目余額再次轉增股本時，才可以適用54號文件規定，不征收個人所得稅。因此，若不在整體改制環節征收個人所得稅，就會造成國家稅款的流失。

　　備案義務
A股份有限公司具有個人所得稅的申報備案義務。
根據《財政部、國家稅務總局關于將國家自主創新示范區有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》(財稅〔2015〕116號，以下簡稱116號文件)第三條第一款的規定，自2016年1月1日起，以留存收益向個人股東轉增股本時，個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的，可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內(含)分期繳納。本案中，A公司實行查賬征收，經認定取得高新技術企業資格，且年銷售額和資產總額均不超過2億元，從業人數不超過500人，符合116號文件規定的條件，甲、乙兩名自然人股東可以享受5年分期繳納個人所得稅的政策。

　　根據《國家稅務總局關于股權獎勵和轉增股本個人所得稅征管問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第80號)第三條第一項的規定，獲得股權獎勵的企業技術人員、企業轉增股本涉及的股東需要分期繳納個人所得稅的，應自行制定分期繳稅計劃，由企業于發生股權獎勵、轉增股本的次月15日內，向主管稅務機關辦理分期繳稅備案手續。本案中，整體改制時間為8月13日，因此甲、乙兩名自然人股東需自行制定分期繳稅計劃，并由A公司在9月15日前向A公司的主管稅務機關報送相關材料，為甲乙兩名自然人股東辦理分期繳稅備案手續。

　　同時，B有限合伙企業也具有個人所得稅的申報備案義務。
根據《國家稅務總局關于〈關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定〉執行口徑的通知》(國稅函〔2001〕84號，以下簡稱84號文件)第二條的規定，個人獨資企業和合伙企業對外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業的收入，而應單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應稅項目計算繳納個人所得稅。以合伙企業名義對外投資分回利息或者股息、紅利的，應按84號文件所附規定的第五條精神確定各個投資者的利息、股息、紅利所得，分別按“利息、股息、紅利所得”應稅項目計算繳納個人所得稅。

　　根據《財政部、國家稅務總局關于印發〈關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定的通知〉》(財稅〔2001〕91號)附件1第五條的規定，個人獨資企業的投資者以全部生產經營所得為應納稅所得額;合伙企業的投資者按照合伙企業的全部生產經營所得和合伙協議約定的分配比例確定應納稅所得額，合伙協議沒有約定分配比例的，以全部生產經營所得和合伙人數量平均計算每個投資者的應納稅所得額。

　　本案中，A有限責任公司于8月13日整體改制為A股份有限公司，因留存收益轉增股本產生的，屬于B企業的利息、股息和紅利所得，不符合116號文件規定的“以留存收益向個人股東轉增股本”，不能享受5年分期繳稅的政策。因此，需按照相關規定計算個人所得稅，B企業應在9月15日前向B企業的主管稅務機關申報并一次性代扣代繳全部個人所得稅。
(作者單位：北京市門頭溝區地稅局)