一、我國監(jiān)事會計檢查制度現(xiàn)狀
公司制是現(xiàn)代企業(yè)制度的典型形式。與其他企業(yè)管理制度對比，它的最大特點在于建立了科學(xué)管理的監(jiān)事監(jiān)督制度――企業(yè)行為的自我約束機制。
但是，根據(jù)作者從事注冊會計師執(zhí)業(yè)十年來對企業(yè)內(nèi)部控制制度調(diào)查所了解，我國自1993年頒布《公司法》以來，雖然建立了幾十萬個大大小小不同類型、形式的有限責(zé)任公司、國有（或集體）獨資公司和股份有限公司，但這些公司在運作過程中，絕大部分監(jiān)事會或監(jiān)事形同虛設(shè)，沒有發(fā)揮應(yīng)有的作用。具體表現(xiàn)在：
1、企業(yè)在申請工商注冊登記時，申報注冊監(jiān)事者多為“濫竽充數(shù)”，絕大多數(shù)監(jiān)事不懂管理，缺乏財會知識，沒有審計意識，監(jiān)事看不懂會計報表，更不懂賬；
2、股東會沒有授予監(jiān)事會聘請經(jīng)濟管理專家、審計顧問或委托注冊會計師審計的權(quán)利；
3、絕大多數(shù)監(jiān)事不了解會計報告應(yīng)由哪些部分組成，更不懂財務(wù)指標(biāo)；而相關(guān)部門及股東要檢查企業(yè)經(jīng)營與財務(wù)管理時，不僅沒有要求監(jiān)事簽章，甚至根本不要監(jiān)事過問；
4、絕大部分監(jiān)事不知道自己的權(quán)利義務(wù)是什么。
為了維護國有資產(chǎn)的安全和完整，國務(wù)院于1994年7月的第159號令發(fā)布了《國有企業(yè)財產(chǎn)監(jiān)督管理條例》，該《條例》第十三條、十四條規(guī)定了國務(wù)院有關(guān)部門對國務(wù)院指定由其監(jiān)督的企業(yè)和企業(yè)集團向企業(yè)派出監(jiān)事會，國務(wù)院授權(quán)的全國性總公司對其所屬企業(yè)派出監(jiān)事會。第十九條規(guī)定省、自治區(qū)、直轄市人民政府對省級人民政府管轄的企業(yè)和省級人民政府批準(zhǔn)由其監(jiān)督的下級地方人民政府管轄的企業(yè)實施分工監(jiān)督。《條例》第二十一條規(guī)定：“監(jiān)事履行下列職責(zé)”：
1、審查注冊會計師驗證的或者廠長（經(jīng)理）簽署的企業(yè)財務(wù)報告，監(jiān)督、評價經(jīng)營效益和企業(yè)財產(chǎn)保值增值狀況；
2、根據(jù)工作需要，查閱企業(yè)的財務(wù)賬目和有關(guān)資料，對廠長（經(jīng)理）和有關(guān)人員提出詢問；
3、對廠長（經(jīng)理）的經(jīng)營職責(zé)進行監(jiān)督、評價和記錄，向派出監(jiān)事會的監(jiān)督機構(gòu)提出對廠長（經(jīng)理）任免（聘任、解聘）及獎懲的建議；
4、根據(jù)廠長（經(jīng)理）的要求，提供咨詢意見。
但是，同年3月國家國有資產(chǎn)管理局關(guān)于《股份制試行企業(yè)國有股權(quán)管理的實施意見》及同年11月國家國有資產(chǎn)管理局、國家經(jīng)濟改革委員會關(guān)于《股份有限公司國有股權(quán)管理暫行辦法》對監(jiān)事的職能均未作具體規(guī)定，只是規(guī)定了“國家股東單位通過出席股東會的代表提名董事、監(jiān)事候選人或提出罷免董事、監(jiān)事的建議，并依持股比例參加表決或投票”。
2001年1月1日開始施行的《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》雖在第三十二條規(guī)定“國務(wù)院派出監(jiān)事會的國有重點大型企業(yè)、國有重點金融企業(yè)和省、自治區(qū)、直轄市人民政府派出監(jiān)事會的國有企業(yè)，應(yīng)當(dāng)依法定期向監(jiān)事會提供財務(wù)會計報告”。但具體如何操作，與會計人員依該《條例》第三十五條、三十七條出具企業(yè)財務(wù)報告如何協(xié)調(diào)，缺乏相應(yīng)程序法規(guī)定。
由于監(jiān)事監(jiān)督制度缺乏相應(yīng)的程序法作保障，導(dǎo)致我國監(jiān)事制度名存實亡。2000年，國家又實施財務(wù)總監(jiān)委派的辦法，委派財務(wù)專家對國有資產(chǎn)管理實施監(jiān)督，其效果如何目前尚難以評判。
二、海外客串審計制度簡況
客串審計，又稱監(jiān)察人審計。是由股份公司的監(jiān)察人（即監(jiān)事）對本公司財務(wù)狀況所進行的審計。在國外，許多國家都規(guī)定，公司的監(jiān)察人有權(quán)隨時調(diào)查公司的財務(wù)狀況。如果監(jiān)察人作出不誠實的報告，則應(yīng)受到處罰。監(jiān)察人審計，既是權(quán)利，又是義務(wù)。當(dāng)選監(jiān)察人的未必都精通審計，往往需要聘請注冊會計師或?qū)徲媽＜揖偷貙徲嫽蜃稍儯@種審計稱客串審計。規(guī)范監(jiān)事審計行為的一系列法規(guī)、制度構(gòu)成了科學(xué)的監(jiān)事審計制度。
國外的監(jiān)事審計制度起源于英國。1844年依英國頒布的《股份公司法》的有關(guān)規(guī)定開始實行。根據(jù)該法規(guī)定，股份公司要設(shè)立監(jiān)事，負責(zé)審查由董事提供的會計賬簿和財務(wù)報表，并將審計結(jié)果向股東報告，以維護股東和公眾的利益。最初的監(jiān)事從股東中選舉產(chǎn)生。擔(dān)任審計工作的監(jiān)事往往不是熟悉、精通賬務(wù)的會計專家，因此初期的監(jiān)事審計只是一種外行審計。以后逐漸改變?yōu)槠刚堊詴嫀焻f(xié)助查賬。《1948年公司法》明確規(guī)定，只有合格稱職的會計師才能擔(dān)任監(jiān)事。在英國有資格成為股份公司監(jiān)事的會計師有英格蘭?威爾士特許會計師協(xié)會等4個團體會員以及在國外取得會計師資格并得到商務(wù)部承認者。但要成為合格的監(jiān)事除了具有專門能力外，還必須具有獨立性。為了保證監(jiān)事能更好地履行職責(zé)，公司法還規(guī)定，監(jiān)事在任何時候都有查閱公司賬目、會計憑證以及報表的權(quán)利，而且有權(quán)要求公司的負責(zé)人提供必要的資料和說明。公司監(jiān)事要對下列事項進行檢查：①公司是否具備正式會計賬冊，有無未被檢查的分支公司的有關(guān)報表；②公司的資產(chǎn)負債表與損益表的數(shù)據(jù)與賬簿及表格憑證的數(shù)據(jù)是否一致。公司監(jiān)事長對這兩項檢查結(jié)果不滿意時，應(yīng)將其實際情況列入審計報告。公司監(jiān)事在實施審計中，可以職業(yè)專家的資格作出獨立自主的判斷，但仍應(yīng)遵照英國特許會計師協(xié)會1961年以來所公布的《審計說明書》的原則辦事；所采用的審計方法，也要以該協(xié)會1971年以來所公布的《關(guān)于標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)的說明書》的有關(guān)規(guī)定為準(zhǔn)繩。
繼英國之后發(fā)展監(jiān)事審計制度的是德國。1861年德國制訂了《普通德國法典》，其中規(guī)定了股份有限公司要設(shè)立監(jiān)事會。董事編制的資產(chǎn)負債表和利潤分配方案要接受監(jiān)事的審查。1870年，德國制訂了《股份公司第一次修訂辦法》，該法規(guī)定，在公司內(nèi)部設(shè)監(jiān)事會，監(jiān)事會不僅應(yīng)負責(zé)監(jiān)督董事的業(yè)務(wù)執(zhí)行情況，而且應(yīng)負責(zé)對年度決算書和利潤分配方案進行審查，并將審查的結(jié)果報告給股東大會。當(dāng)時德國公司的監(jiān)事大多對會計賬務(wù)處理缺乏專門知識，審計流于形式。1930年，德國政府頒布了《股份公司法和股份合資公司法第一草案》，1931年又頒布了《關(guān)于股票法、銀行審計和租稅減免的緊急命令》，在這些法規(guī)中均規(guī)定，大股份公司、股份合資公司、銀行和保險公司財務(wù)報表的審計業(yè)務(wù)，必須委托專業(yè)審計人員即經(jīng)濟審計師。經(jīng)濟審計師應(yīng)將審計報告送給董事會和監(jiān)事會，再由監(jiān)事綜合自己的審計結(jié)果和經(jīng)濟審計的審計結(jié)果，以書面形式提交股東大會。
在法國，1966年以前的公司法中只要求監(jiān)事具有專門的能力，但未規(guī)定必須由作為職業(yè)專家的會計師擔(dān)任。1966年新的公司法規(guī)定，監(jiān)事必須具備下列條件：①在專門會計師和認定會計師協(xié)會的名冊上登記；②具備一定條件的認定會計師；③具有高等會計考試合格證書；④具有金融、會計、司法等方面的實際經(jīng)驗，在會計事務(wù)所工作15年以上；⑤與公司無利害關(guān)系。監(jiān)事任期為6年，監(jiān)事的主要任務(wù)是對公司的賬簿及財產(chǎn)進行檢查，對公司的計算文件和提交股東的文件進行檢查，證明財務(wù)報表的合規(guī)性和真實性。監(jiān)事除進行會計審計外，還進行業(yè)務(wù)審計。
美國最有代表性的會計師審計制度，是根據(jù)《有價證券法》等經(jīng)濟法案建立起來的旨在維護投資者利益的審計制度。企業(yè)專職人員執(zhí)行的企業(yè)內(nèi)部審計制度，即企業(yè)最高領(lǐng)導(dǎo)聘任具有經(jīng)營管理知識和能力的人才，從企業(yè)自身利益出發(fā)對其各個部門管理責(zé)任進行的經(jīng)常性監(jiān)督制度。在美國，由國家投資和資助的企業(yè)、私營大中型企業(yè)都設(shè)立內(nèi)部審計機構(gòu)，開展內(nèi)部審計工作。內(nèi)部審計不僅審查財務(wù)活動，而且審查效率和效果。美國于1941年成立了“內(nèi)部審計師協(xié)會”。美國的內(nèi)部審計師中，有一些是注冊內(nèi)部審計師，還有一些是注冊會計師。注冊會計師受聘擔(dān)任總稽核員（內(nèi)部審計負責(zé)人），既負責(zé)財務(wù)審計和效益審計，又負責(zé)對貪污、舞弊等違反財經(jīng)紀律、犯法等情況的調(diào)查，情節(jié)嚴重的可以向司法部門提出控告，其本質(zhì)亦屬客串審計。
日本的監(jiān)事審計制度最早可以追溯到1884年，當(dāng)時制定的日本商法中就有條款對監(jiān)事審計的權(quán)限、任期和性質(zhì)作出規(guī)定。根據(jù)1934年修改的商法，監(jiān)事有權(quán)進行會計審計和業(yè)務(wù)審計。監(jiān)事施行審計時其公開對象是計算文件和會計賬簿記錄。計算文件包括：損益計算書、準(zhǔn)備金和利潤分配方案及其附屬明細書等。監(jiān)事應(yīng)依照公正的會計慣例來判斷計算文書的合法性和適當(dāng)性。監(jiān)事的業(yè)務(wù)審計是對董事所執(zhí)行的職務(wù)是否合法和允當(dāng)?shù)膶徲嫛徲媽ο蟀〞媽徲嬕酝獾囊磺惺马棧瑑?nèi)容相當(dāng)廣泛而復(fù)雜。監(jiān)事如果發(fā)現(xiàn)董事在執(zhí)行職務(wù)中存在舞弊行為或者違反法律或章程的重大事實時，必須在審計報告中予以揭露。在日本，監(jiān)事會計審計是對會計師的審計進行補充。對于大公司，監(jiān)事必須在收到公認會計師交來的審計報告之日起一周以內(nèi)，向董事提出審計報告，并將其副本送交財務(wù)審計人員。這種監(jiān)事的審計報告書是以業(yè)務(wù)審計為主，原則上也記載會計師的審計報告書以外的事項。因此，日本監(jiān)事的會計審計只是對會計師審計進行補充而已。
在我國臺灣，公司一般聘設(shè)監(jiān)察人（監(jiān)事）。監(jiān)察人由股東大會選任。臺灣公司法規(guī)定，監(jiān)察人得隨時調(diào)查公司業(yè)務(wù)及財務(wù)狀況，查核賬冊文件，審定其是否允當(dāng)。同時監(jiān)察報告如不實，應(yīng)受處罰。監(jiān)察人對公司財務(wù)的審計，按法律法規(guī)是監(jiān)察人的權(quán)利也是職責(zé)。監(jiān)察人的地位介于外部審計與內(nèi)部審計，但因其與企業(yè)有直接的監(jiān)督職責(zé)，被視為企業(yè)內(nèi)部審計的一種。
從海外監(jiān)事監(jiān)督制度的產(chǎn)生與發(fā)展可以看出，監(jiān)事會計檢查的產(chǎn)生與發(fā)展是客串審計監(jiān)督制度產(chǎn)生的前奏，客串審計制度的產(chǎn)生與發(fā)展是監(jiān)事會計檢查制度走向健全、完善的必然結(jié)果。兩者相互依存，不可分割。
三、發(fā)展我國監(jiān)事會計監(jiān)督制度的基本思路
世界已進入經(jīng)濟變革競爭時代，我國加入WTO在即，這一切都使我國企業(yè)面臨著機遇和更為嚴峻的挑戰(zhàn)，因此，對企業(yè)的科學(xué)管理水平和防范經(jīng)營風(fēng)險的能力提出了更高的要求，建立、健全和完善監(jiān)事會計監(jiān)督制度，已成為建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度的當(dāng)務(wù)之急。
對照國外監(jiān)事監(jiān)督制度的相關(guān)歷史，可以看出：我國許多企業(yè)現(xiàn)行的監(jiān)事會計檢查制度還存在一些不足之處。審計流于形式。缺乏得力的會計監(jiān)督機制與體系，監(jiān)督機構(gòu)、監(jiān)督人不能行使權(quán)利，缺乏查賬本領(lǐng)，不承擔(dān)義務(wù)，不查賬、不監(jiān)督、不報告、不制止董事經(jīng)理的不當(dāng)或非法行為，不履行職責(zé)不受處罰。《公司法》關(guān)于監(jiān)事會或監(jiān)事的規(guī)定形同廢紙。經(jīng)濟監(jiān)督的不力引發(fā)虛假財會信息的泛濫成災(zāi)，導(dǎo)致經(jīng)營決策和宏觀經(jīng)濟決策以及投資人的耳不聰、目不明，從而誤導(dǎo)人們以錯誤信息形成決策失誤、投資失誤。上世紀末東南亞、菲律賓、泰國和印尼爆發(fā)的金融危機，已在沉痛教訓(xùn)中再度強調(diào)公司治理結(jié)構(gòu)――重新建立治理股東們賴以保護其受托責(zé)任的監(jiān)事會和監(jiān)事（包括內(nèi)部審計師與客串的注冊會計師）制度，這一舉措值得我們借鑒。
注冊會計師應(yīng)按一般公認會計原則而不是管理當(dāng)局的會計原則來記錄和報告會計數(shù)據(jù)，維護有效的控制制度和程序以保證交易按其發(fā)生的情況而不是按有關(guān)利益方的喜好予以記錄。內(nèi)部審計師通常被稱作企業(yè)的靈魂，應(yīng)當(dāng)評價財務(wù)信息的可靠性和完整性；評價公司政策、程序、計劃和規(guī)定的遵行情況；檢查資產(chǎn)的保管政策；監(jiān)督資源利用的有效性；評價業(yè)績。注冊會計師和內(nèi)部審計師應(yīng)接受監(jiān)事的委托、聘請和授權(quán)，共同承擔(dān)對公司管理人員編制的財務(wù)信息提供鑒證的責(zé)任。
我國新《會計法》在增加第三章公司、企業(yè)會計核算的特別規(guī)定的同時，在第四章會計監(jiān)督中規(guī)定我國應(yīng)建立包括以財政、審計機關(guān)為主的國家會計監(jiān)督，以注冊會計師為主的社會會計監(jiān)督在內(nèi)的會計監(jiān)督體系，并首先規(guī)定各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度，要求“對會計資料定期進行內(nèi)部審計的辦法和程序應(yīng)當(dāng)明確”。
我們應(yīng)當(dāng)貫徹博采眾長、以史為鑒、洋為中用、拿來主義的方針，為建立與完善現(xiàn)代企業(yè)制度開拓創(chuàng)新，進而完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，主要是監(jiān)事會計監(jiān)督制度。根據(jù)“公司治理結(jié)構(gòu)”的客觀要求和新《會計法》的明確規(guī)定，總結(jié)國內(nèi)外建立和發(fā)展監(jiān)事審計制度失敗與成功兩方面的經(jīng)驗教訓(xùn)，加快建立和發(fā)展我國的監(jiān)事監(jiān)督制度。目前，應(yīng)采取以下主要措施：
1、根據(jù)我國《公司法》關(guān)于監(jiān)事會或監(jiān)事權(quán)利義務(wù)規(guī)定的要求，參照法國、我國臺灣的監(jiān)事審計制度，結(jié)合我國當(dāng)前國情，首先明確公司監(jiān)事的任職資格：①必須具備會計師以上專業(yè)技術(shù)任職資格或聘請具備相應(yīng)任職資格的注冊會計師或注冊內(nèi)部審計師；②具備5年以上的良好的執(zhí)業(yè)記錄；③與公司董事、經(jīng)理、會計無利害關(guān)系；④與公司經(jīng)濟上無利害關(guān)系；⑤在公司住所地（或國內(nèi)）居住一年以上。
2、制定監(jiān)事會監(jiān)督規(guī)程，包括會計審計規(guī)程、業(yè)務(wù)審計規(guī)程和補充財務(wù)審計規(guī)程。該規(guī)程可由國務(wù)院授權(quán)中國注冊會計師協(xié)會、中國內(nèi)部審計協(xié)會和相關(guān)部門抽調(diào)人員共同制訂準(zhǔn)則，各類型各實體公司再根據(jù)準(zhǔn)則制定本公司的《監(jiān)事會計監(jiān)督辦法》。
3、國家工商行政管理部門企業(yè)登記主管機構(gòu)對設(shè)立的公司在登記與年檢時，要檢查“監(jiān)事任職資格證書”。監(jiān)事任職資格證書由國家工商行政管理局統(tǒng)一印制，須附與原件審核無誤的相應(yīng)任職資格證書復(fù)印件方為有效。
4、規(guī)定監(jiān)事每年定期會計審計報告的次數(shù)和時間：大中型企業(yè)在季度終了后30天內(nèi)，年度終了后60天內(nèi)；小型企業(yè)在上半年終了后30天，年度終了后45天內(nèi)。
5、規(guī)定監(jiān)事未履行職責(zé)的處罰。
6、接受客串審計的注冊會計師及其事務(wù)所應(yīng)與公司監(jiān)事會或股東會（僅設(shè)監(jiān)事的公司）簽訂審計約定書，明確雙方權(quán)利和義務(wù)，實行有償服務(wù)。
7、監(jiān)事業(yè)務(wù)審計可聘請具有經(jīng)濟師或?qū)徲嫀熞陨蠈I(yè)技術(shù)任職資格者擔(dān)任。本身是經(jīng)濟師的監(jiān)事可自行履行職責(zé)，各公司的《監(jiān)事業(yè)務(wù)審計辦法》可在國家審計機關(guān)頒布準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上制訂。
8、監(jiān)事《補充財務(wù)審計規(guī)程》可由各公司因行業(yè)、因地、因人制宜制訂具體辦法。
9、對監(jiān)事履行職責(zé)情況的檢查：由注冊會計師在對公司的年度會計報表審計中增加程序，在《審計報告》中增加“監(jiān)事監(jiān)督評價段”，其文字規(guī)范表述可以為：本年度貴公司監(jiān)事履行職責(zé)較好（或一般或不稱職）。
10、對履行職責(zé)好的監(jiān)事可由股東會嘉獎，對不稱職的監(jiān)事除由股東會罷免、撤銷外，還應(yīng)另行改選、聘任，報企業(yè)登記機關(guān)備案。被確認應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任的不稱職監(jiān)事五年內(nèi)不得擔(dān)任任何公司的監(jiān)事。
11、財政、審計部門對公司的監(jiān)事會計監(jiān)督制度建立和執(zhí)行情況每年至少檢查一次。已建立《監(jiān)事會計監(jiān)督辦法》的公司，可視同已建立本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度。其檢查方式與結(jié)構(gòu)是否以頒發(fā)“內(nèi)部會計監(jiān)督合格證”的形式施行，可由財政、審計會同企業(yè)主管部門另行規(guī)定。
12、金融部門評定企業(yè)信用等級，企業(yè)主管部門提升公司資質(zhì)等級、評定“重點企業(yè)”以及各種照顧企業(yè)的優(yōu)惠政策，一律要求企業(yè)提供經(jīng)注冊會計師審計的財務(wù)報告及“內(nèi)部會計監(jiān)督合格證”，否則取消榮譽、照顧和優(yōu)惠。（審計與經(jīng)濟研究 楊成增）
