房地產業成本核算與控制的新思維
如何規范房地產業的會計核算和成本管理，在理論界和實踐中有許多探討，筆者結合中南集團的做法，總結提出了五個方面的要點：制定目標（預算）、明確崗位職責、跟蹤執行、業績評估、信息化管理。以下就這五個方面做詳細的分析，與各位同仁進行探討：
一、制定目標――預算成本
預算成本法的基本思想：制定預算成本，將預算成本按規范的成本結構樹層層分解；再通過將預算指標落實到部門與行動上，把目標變成可執行的行動計劃，并在執行過程中把實際結果與目標進行對比分析，找出差距，分析原因，制定改進措施。
1、影響預算成本制定準確性的主要原因
從我們集團來看，主要是缺乏規范的預算成本測算體系：從項目管理的角度看，房地產項目具有較高的復雜度，項目周期長、涉及的環節多。項目發展、規劃設計、招標、簽約、施工、竣工結算、銷售、物業管理等每個環節都涉及到成本控制，因而要為這樣的項目制定“預算成本”就需要有一套規范的體系來保證其順利實施，即建立房地產業內部的“預算成本管理規范”。
2、規范的方法：
建立規范的成本結構樹：綜合公司開發項目的特點，提煉出一套能兼容所有項目的全成本樹，作為預算成本制訂的基線（就是將成本項目逐級細分，以圖表的方式列示出來。這樣直觀、詳細、全面，不容易漏項）。
建立規范的流程：定義如何在項目發展階段對“估算成本”進行測算，如何在“規劃設計”、“擴充設計”、“施工設計”各個階段完成對預算成本的層層細化修訂，并形成最終的預算成本，指導招標、施工、采購等業務活動中的成本費用的使用與管理。
二、明確崗位職責――建立預算責任成本體系
“責任成本體系”的目標是明確各專業職能部門的成本管理職責，并借助技術經濟指標反饋、考核評價其職責履行情況�！柏熑纬杀尽被卮鸬氖窃凇俺杀竟芾硐嚓P業務”中誰來做、做什么的問題。
誰來做？我們有哪些崗位與成本控制有關？要逐一分析明確。
做什么？這些崗位分別對哪些成本控制指標負責？怎么負責？如何評價？要逐一列出。
“責任成本體系”包含四大要素，即責任范圍、責任部門/相關部門、評價指標、評價部門。完成上述四要素的定義，就可以建立起責任成本體系的基本框架，從而在“組織架構”的層面保證預算成本的順利執行。落實責任到崗位，落實責任到人。
1、責任成本范圍：
“責任成本體系”的目的是保證對預算成本的執行落到實處，因此“責任成本體系”中的“責任范圍”的劃分，實際上也就與預算成本的結構體系息息相關。簡單的說，“責任范圍”的集合應該來自“成本結構樹”。我們還可以把“成本結構樹”的每一個分支都作為“責任范圍”來看待，并為其定義相關的責任部門、評價指標、評價部門。當然在實際工作中，考慮到可操作性，我們可能需要把最重要的那部分摘取出來進行定義并加以實施。
2、作業過程管理：
明確了“責任成本體系”，按照部門/崗位對其負責的“責任范圍”進行合并，我們就可以得到部門/崗位的成本目標集合。但是如何才能保證部門/崗位的成本目標能被順利的完成？為此，需要制定一套“作業過程指導書”來對部門/崗位的行為進行規范，也就是說，必須從“制度流程 ”的層面保證對預算成本的執行，保證對成本的控制，這就是“作業過程管理”。我們可以把房地產開發全過程劃分為若干個相對獨立的作業過程，并為每個作業過程定義相應的流程制度規范，同時重點定義每個作業過程中與成本控制相關的要點，包括量化的經濟技術評價指標。這樣，我們就可以在日常業務這個層面實現對成本的過程控制，真正的將成本控制的執行力滲透到基層一線。雖然此項工作有一定難度，但必須做�？蓞⒖级麻L春節報告中項目的四個階段14個環節：
序號 項目各階段名稱 對應的管理工作 標準 依據 搜集和制作的資料
1．1 項目準備階段， 對項目可行性論證經濟指標的測算 投入少、回報高、 項目的基本概況，
項目可行性分析 （核心指標：內部收益率及銷售凈利率） 見效快，利潤不低于 項目開發計劃、
集團地產平均水平 (公司內部財務制度) 估算成本，
項目銷售計劃，
合作方承諾等
1．2 項目聽證會準備 將項目可行性分析階段成果形成文字形式： 內部收益率≥？；
項目的成本測算、 銷售凈利率≥？；
稅收分析籌劃、 稅收上交總額。
經濟效益分析及資金運用預測
1．3 項目土地合同 有關付款方式和稅收政策等的建議， 風險最小化、 (公司內部財務制度和董事會決議)
談判、簽訂 確定項目公司注冊資金及 利益最大化
股東單位、出資比例。
2．1 項目計劃， 根據項目開發計劃、 項目投資回報， 按開發銷售計劃編制
設立項目經理部 銷售計劃等資料編制項目經營計劃 利潤、費用指標 (公司內部財務制度) 的固定資產購置計 劃、人員配置計 劃、營銷費用計劃
2．2 預算成本確定 會同成本管理部編制預算成本 可控，符合經營計劃 (公司內部財務制度) 項目規劃設計指標確 定，項目施工圖完成
3．1 項目執行與控制， 施工、甲供材料合同的審核 在預算成本范圍內， 預算成本 預算成本確定
項目招標、簽訂施工、 付款條款合理
甲供材料合同
3．2 項目施工， 合同款及進度款支付的審核 按合同付款 對應的合同 對應的合同已簽訂
合同款及進度款的支付
3．3 項目動態成本情況 每月會同成本管理人員
編制項目動態成本，
分析成本變動原因 與預算成本比較 (公司內部財務制度) 預算成本確定
3．4 項目前期銷售推廣 營銷合同及付款的審核 在計劃范圍內 營銷費用計劃 營銷費用計劃確定
3．5 項目開盤預售 財務收銀員收取房款，
換退房審核，
應收帳款管理，
銷售合同抽查等 應收帳款最少化 (公司內部財務制度) 預售許可證
3．6 項目綜合變動情況分析 分析項目各變動因素
對經營計劃的影響 與經營計劃比較 (公司內部財務制度) 以上資料確定
4．1 項目收尾，項目入住 房款補差的審核，
入住前臺收款安排等工作 與預測面積比較 (公司內部財務制度) 測繪報告
4．2 項目竣工結算 會同各部門召開項目總結會議，
編制項目評估報告 (公司內部財務制度)
4．3 項目結盤審計 協助總部審計室 內部收益率≥？；
完成項目結盤審計 銷售凈利率≥？ (公司內部財務制度) 項目竣工結算
3、建立預算責任帳套。根據成本項目設立一級賬戶，根據明細科目和責任部門、責任人設立二、三、甚至四級明細賬戶，將成本按部門歸集。這里要主意憑證的制作和分割使用。這是一個難點。要通過會計電算化解決和稅務帳相互取數的問題。主要成本項目及其定義統一如下：
(一)開發成本共有八項：
1．土地使用權出讓金。
國家以土地所有者身份，將一定年限內的土地使用權有償出讓給土地使用者。土地使用者支付土地出讓金的估算可參照政府前期出讓的類似地塊的出讓金數額并進行時間、地段、用途、臨街狀況、建筑容積率、土地出讓年限、周圍環境狀況及土地現狀等因素的修正得到；也可依據所在城市人民政府頒布的城市基準地價或平均標定地價，根據項目所在地段等級、用途、容積率、使用年限等因素修正得到。
2．土地征用及拆遷安置補償費。
(1)土地征用費。國家建設征用農村土地發生的費用主要有土地補償費、勞動力安置補助費、水利設施維修分攤、青苗補償費、耕地占用稅、耕地墾復基金、征地管理費等。農村土地征用費的估算可參照國家和地方有關規定進行。
(2)拆遷安置補償費。在城鎮地區，國家和地方政府可以依據法定程序，將國有儲備土地或已由企、事業單位或個人使用的土地出讓給房地產開發項目或其他建設項目使用。因出讓土地使原用地單位或個人造成經濟損失，新用地單位應按規定給以補償。它實際上包括兩部分費用，即拆遷安置費和拆遷補償費。
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前期工程費主要包括：
(1)項目的規劃、設計、可行性研究所需費用。一般可以按項目總投資額的一定百分比估算。通常規劃及設計費為建安工程費的3％左右，水文地質勘探費可根據所需工作量結合有關收費標準估算。
(2)“三通一平”等土地開發費用。主要包括地上原有建筑物、構筑物拆除費用、場地平整費和通水、通電、通路的費用等。這些費用可以根據實際工作量，參照有關計費標準估算。
4．建安工程費。
它是指直接用于建安工程建設的總成本費用。主要包括建筑工程費(建筑、特殊裝修工程費)、設備及安裝工程費(給排水、電氣照明、電梯、空調、燃氣管道、消防、防雷、弱電等設備及安裝)以及室內裝修工程費等。在可行性研究階段，建安工程費可采用單元估算法、單位指標估算法、工程量近似匡算法、概算指標估算法以及類似工程經驗估算法等估算。
5．基礎設施費。
它又稱紅線內工程費，包括供水、供電、供氣、道路、綠化、排污、排洪、電訊、環衛等工程費用，通常采用單位指標估算法來計算。
6．公共配套設施費。
它主要包括不能有償轉讓的開發小區內公共配套設施發生的支出。其估算可參照“建安工程費”的估算方法。
7．不可預見費。
它包括基本預備費和漲價預備費。依據項目的復雜程度和前述各項費用估算的準確程度，以上述1～6項之和為基數，按3％一5％計算。
8．開發期間稅費。
開發項目投資估算應考慮項目在開發過程中所負擔的各種稅金和地方政府或有關部門征收的費用。在一些大中城市，這部分費用在開發建設項目投資構成中占較大比重。應根據當地有關法規標準估箅。
(二)開發費用。開發費用是指與房地產開發項目有關的管理費用、銷售費用和財務費用。
1．管理費用。
可按項目開發成本構成中前1―6項之和為基數，按3％左右計算。
2．銷售費用。它指開發建設項目在銷售產品過程中發生的各項費用以及專設銷售機構或委托銷售代理的各項費用。主要包括以下三項：
(1)廣告宣傳費。約為銷售收人的2％一3％；
(2)銷售代理費。約為銷售收入的1．5％一2％；
(3)其他銷售費用。約為銷售收入的0．5％一1％。
以上各項合計，銷售費用約占銷售收人的4％一6％。
3、財務費用。
它指為籌集資金而發生的各項費用，主要為借款利息和其他財務費用。
三、跟蹤執行――動態成本法
經過前兩個步驟實現了“目標明確”、“責任清晰”之后，要進入最重要的第三步：預算成本執行過程的跟蹤――動態成本。動態成本反映的是項目實施過程中的預期成本，通過實時反應預算成本和動態成本的差異，幫助相關部門及時發現問題并解決問題，實現對成本的控制。
1、全動態成本：
動態成本的核心是實時性，動態指的是在項目整個生命周期的任一時間點，都能實時掌握項目最新的成本狀態，例如，每平方單方綜合造價是多少？
我們強調“在項目執行過程中”能對項目的全成本進行實時測算。
如何實現動態成本的測算？要緊緊圍繞著“一個中心，三條主線”進行：
一個中心：“以合同為中心”。動態成本=合同性成本＋非合同性成本＋待發生成本。合同性成本是動態成本中變動性最大（各種調整和變更）的部分，其“高變動性”決定了它是成本控制的重中之重。而“非合同性成本”，如前期政府的各種規費等，則相對容易控制。正是因為工程合同的不確定性，導致了成本控制的復雜性，反映在實際業務中，就表現為“變更黑洞”、“成本不實”、“款項超付”等成本失控現象頻頻出現。所以，我們在成本管理中必須“以合同為中心”。
三條主線：“動態成本”、“實際發生成本”、“實付成本”。①“動態成本”反映任意時段項目的綜合成本及結構分布，也就是我們的預算成本或者是設計成本，通過預算表格和臺賬體現；
②“實際發生成本”指的是項目當前已審定的工程量，與“動態成本”對比可反映出項目整體進度，是預算責任成本帳套的歸集內容；
③“實付成本”指的是實際已支付的款項，與“實際發生成本”對比反映出款項的支付進度，包括應付、實付的情況，要建立實付成本臺賬。
這三條主線可以從三個層面反映項目成本執行的全貌。
四、業績評估――優獎劣罰，拿數據說話
將項目最終的“動態成本”與“預算成本”對比，我們可以評價整個項目的成本控制水平；將執行過程“實際完成的經濟技術指標”與“責任成本體系”中的“評價指標”做比較，我們就可以很好的對部門/崗位在成本控制方面的業績進行評估，并真正做到“優獎劣罰”拿數據說話。
五、建立成本控制和管理信息平臺：
要建立成本管理信息系統，建立一個能夠實時反映出項目成本的信息平臺，它可以輔助我們建立成本結構體系、規范操作流程、實時記錄跟蹤核心業務進展，實現業務、財務、資金管理的有機結合。整個系統的核心要圍繞合同管理進行的，包括：估算成本、預算成本、合同臺帳、合同變更、合同結算、付款管理、資金計劃、動態成本、預算責任帳套等功能。信息平臺還應提供決策的依據，比如付款時間、歷史賬務，大量的基礎工作能夠依靠成本管理來簡化，它的透明和實時查詢可以讓相關人員提高效率并且對項目進行監控。信息平臺通過即時反應預算成本和動態成本的差異，大幅提升企業對成本的掌控能力，加快決策進程，進而提高企業的核心競爭力。
根據期初編制有關項目的預算信息系統，隨著項目的進展，將有關業務信息錄入賬務系統，使用資金單位在旬末的3日前，將需求資金計劃按類別填報、錄入資金數據庫，經各開發公司、總公司經理、集團資金管理中心等授權逐級批準后，由網上發布到執行分公司或部門，按批準計劃分配資金。計算機系統通過不相容崗位分離和權限的設置，使各業務崗位相互稽核，資金在授權范圍內審批和使用，杜絕先斬后奏現象，以往具有權力特征的資金使用，通過資金計劃管理信息系統得到規范。資金的使用在網絡上向公司決策層公開，堵塞資金使用中的漏洞。系統對超預算的項目給予報警提示，實現對項目的事中控制。通過項目計算機系統功能提供多種條件進行統計與查詢，給公司高級管理層提供查詢分析的依據。同時可以就成本控制情況進行跟蹤分析，不僅可以了解該項目的當前狀況，而且可以跟蹤了解形成目前狀態的明細事項，從而可以從源頭對異�，F象進行分析，有針對性地采取措施。期末，管理者通過項目進行預算分析，為對相關責任中心和責任人進行業績考核提供定量分析資料。也減少了報表逐級上報的麻煩。
作者：李景忠
職務：高級審計師 集團財務總監
工作單位：江蘇中南控股集團
電郵：jvemail@
