隨著財政部和企業對管理會計工作的重視，近五年來我們發現企業管理會計的應用大幅提高，但是管理會計報告的應用水平參差不齊。雖然很多企業在管理會計報告方面已經形成了非常有效、非常有特色的做法，但是更多企業的管理會計報告仍然處于零散、無序、不規律的狀態，我們認為有必要從理論層面對企業管理會計報告的定義、財務會計報告與管理會計報告的區別、管理會計報告的作用、企業管理會計報告的建立原則和建立企業管理會計報告的基礎條件等內容進行探討，希望對理論研究者和實務工作者，尤其是實務工作者有所借鑒和指導。

　　【關鍵詞】企業 管理會計報告 財務會計報告  

　　隨著財政部對管理會計體系建設的大力推廣以及企業經營環境的變化和技術的進步，越來越多的企業開始重視管理會計工作。作為管理會計工作的“牛鼻子”——管理會計報告的應用水平參差不齊。應該承認，很多企業在管理會計報告方面已經形成了非常有效、非常有特色的做法，但是更多企業的管理會計報告仍然處于零散、無序、不規律的狀態，我們認為有必要從理論層面對企業管理會計報告的定義、財務會計報告與管理會計報告的區別、管理會計報告的作用、企業管理會計報告的建立原則和建立企業管理會計報告的基礎條件等內容進行探討，希望對理論研究者和實務工作者有所借鑒。  

一、企業管理會計報告的定義

　　 學術界和實務界對于企業管理會計報告的稱謂很多，比如內部財務管理報告（湯谷良等，2004）、企業內部報告（張先治等，2009、2010、2011）、內部管理報告（吳富中，2016）、管理會計報告（楊克智等，2016）等，筆者使用管理會計應用指引中所用的稱謂即“企業管理會計報告”，并認為內部財務管理報告等稱謂與本文的企業管理會計報告的內涵相同。  

　　關于企業管理會計報告的定義，張先治（2009）認為“內部報告是指企業為滿足董事會、管理者及員工的決策與控制需要所編制的反映企業財務狀況、經營成果和管理狀況的信息文件。內部報告通常包括內部報表及相關分析說明資料。內部報表是根據企業內部決策與控制需要所編報的各種報表，如企業各種經營決策所需要的報表和管理控制所需要的報表等。相關分析說明資料包括進行經營決策與管理控制所需要的各種分析、說明等”。吳富中（2016）認為“管理會計在相關會計理論的基礎上，吸收與引進管理科學理論，側重為企業內部管理決策提供信息，故也稱為‘內部報告會計’”。楊克智等（2016）認為“管理會計報告應當以決策目標為導向，構建一套反映企業價值及價值創造因果關系的報告體系，我們把這種報告模式稱為管理會計綜合報告模式，其包括基本管理會計報告和專項管理會計報告。”管理會計基本指引（2016）中對管理會計報告的定義為“管理會計報告是管理會計活動成果的重要表現形式，旨在為報告使用者提供滿足管理需要的信息”。管理會計應用指引第801號——企業管理會計報告（2017）中的定義為“企業管理會計報告，是指企業運用管理會計方法，根據財務和業務的基礎信息加工整理形成的，滿足企業價值管理需要的對內報告�！�  

　　這些定義在一定程度上反映了企業管理會計報告的內涵和本質，但是這些定義要么比較籠統，要么沒有突出管理會計報告在企業戰略規劃和決策方面的作用，正如湯谷良等（2004）的觀點提出“高質量的內部管理報告應做到支撐戰略決策。內部管理報告通過對公司戰略進行支撐，確保戰略計劃對關鍵成功因素的挖掘，確定執行方案和財務績效衡量標準，并建立戰略目標監控系統�！惫P者認為，管理會計報告是企業的戰略層、運營層和作業層等不同層級的管理者運用管理會計方法和工具，結合業務發展實際，對企業經濟活動進行預測、決策、規劃、控制、評價等，制定和落實戰略規劃、協調資源配置和反映創造價值結果的書面文件。  

二、企業財務會計報告與管理會計報告的區別

　　我國《會計法》規定：“財務會計報告是一個單位依法向國家有關部門提供或者向社會公開披露的反映該單位財務狀況和經營成果的書面文件。財務會計報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成。有關法律、行政法規規定會計報表、會計報表附注和財務情況說明書須經注冊會計師審計的，注冊會計師及其所在的會計師事務所出具的審計報告應當隨同財務會計報告一并提供。”顯然目前的財務會計報告以服務投資者、債權人等外部利益相關者為主要目的，很難完全滿足管理決策的需要。企業必須大力發展管理會計報告，才能為經營管理者提供多維度、多層面的信息，確保企業的良性發展。管理會計報告與財務會計報告緊密聯系，相對來講，二者的區別也非常明顯，正是這些區別可以彌補財務會計報告在公司決策管理方面的不足之處，凸顯管理會計報告的價值所在，二者的區別如表1所示。  

　　表1 財務會計報告和管理會計報告的區別 

三、企業管理會計報告的作用

　　企業管理要追求PDCA閉環管理，管理會計也一樣，包括事前、事中和事后三個階段，比如預算管理的閉環包括預算的編制與下達、執行監控、分析與考核等階段，所以管理會計報告按照事前、事中和事后三個階段發揮的作用如下：  

　　1、戰略規劃與決策支持  

　　沒有管理會計支撐的戰略是空中樓閣，胡玉明（2018）認為企業是一個“戰略制定—戰略實施（包括計劃、組織、協調、指揮與控制）—戰略調整（包括反饋）—戰略實施”無限循環的主體。作為企業的決策支持系統，管理會計是企業的經營管理流程的重要組成部分�！痹谄髽I戰略制定和實施的過程中，管理者可以通過管理會計報告從解釋過去的經營結果，到面向未來的戰略決策支持。  

　　2、運營過程中的管控  

　　企業確定了戰略目標后，由于企業經營環境的復雜性、戰略目標的合理性以及個人目標和組織目標的不一致性等問題，會導致企業在運營的過程中偏離戰略目標，企業運營活動需要投入資源，企業的管理者為了弄清楚資源的投入產出效率，必須深入了解運營狀況，這時就需要管理會計報告及時發現出現的偏差并及時糾偏，通過抓住運營目標的執行，提高投入資源的效率，這就是運營過程的管控，只有抓住了運營的過程才能抓住戰略目標，放棄過程，就是放棄戰略目標。  

　　3、運營結果的業績評價  

　　為確保企業戰略目標的實現，企業需要依照預先確定的標準和一定的評價程序，運用科學的評價方法、對業務部門和職能部門進行考核評價。其中，管理會計報告為考核評價部門及員工工作業績提供了依據。我們說考核指標是指揮棒，管理者和員工的所作所為都是圍繞考核指標轉的，對運營結果進行及時的考核評價有利于調動管理者和員工的工作積極性。 

四、企業管理會計報告的建立原則

　　1、適應性原則 

　　企業管理會計報告的編制、審批、報送、使用等應與企業組織架構和決策機制一致。湯谷良等（2004）認為“內部財務管理報告作為經營決策和經營管理的重要工具，近年來在國內不少企業中已經廣泛應用，但是理論上的提煉特別滯后，可謂‘百花齊放’,實際操作上也‘五彩繽紛’，這可能就是內部財務管理報告固有的特征，不可能具有統一的表達形式、公認的編制準則和報告流程�！焙唵蝸碚f，管理會計報告是為企業內部管理者服務的，所以表現出一定的個性化，企業應結合組織架構、業務特點、內部授權等決策機制設計適合的管理會計報告體系，比如華潤集團是一家多元化經營的企業。為適應集團公司管理的需要，公司從1999年開始將多元化的業務及資產劃分為責任單位并作為利潤中心進行專業化管理，創立了以戰略為中心的6S管理系統，對不同的行業進行統一的質量管理。其中利潤中心管理報告系統是戰略執行的關注點，由總部財務部門每月編制管理會計報表，包括不同業務板塊的營業額、損益、資產負債、現金流量、成本費用、盈利能力、應收賬款、不良資產等情況。  

　　2、層次性原則 

　　不同層次的管理者對企業運營狀況的關注點是不同的，管理會計報告提供的信息和發揮決策支持的作用方面，應根據不同層次（戰略層、運營層、作業層）的價值管理需求，進行數據整合應用，通過管理會計報告展現經營結果，實現業務可觀測、價值可衡量，構造不同層次的管理會計報告。比如原神華集團公司設立了三層管理會計報告體系，包括戰略層面、運營層面和作業層面：戰略層面的管理會計報告反映企業的總體情況；運營層面的管理會計報告反映具體的運營狀況；作業層面的管理會計報告反映創造價值的核心業務以及與生產密切關聯的一系列具體的作業活動的狀況。  

　　3、相關性原則  

　　相關性是指與決策有關，具有改變決策的能力。相關信息是指與正在處理中的事項具有某種關聯的信息。信息的相關性表現為影響目標和影響決策。管理會計報告要為管理者提供內部決策、控制、評價、溝通所需要的各種信息,特別是會計信息。管理會計報告應堅持問題導向，提供與決策有關的相關信息。  

　　4、整合性原則  

　　由于管理會計所需的數據分散在不同的業務部門，所以要實現業財融合，管理會計人員應具備收集數據、分析數據并將數據整合為所需要的管理會計報告的能力，管理會計報告整合了大量的非財務信息和財務信息，成為企業運營結果的導航儀。管理會計人員采用適當的工具方法（模型工具）實現數據的拆分與整合，設計管理會計報告體系。  

　　5、成本效益原則  

　　管理方法和管理工具的使用是有成本的，在會計管理活動中，一項活動的收益必須大于其成本。編制管理會計報告的成本和收益，會影響內部和外部使用者的決策。管理會計報告的內容和報告頻率在遵循相關性等基本原則的同時，必須考慮成本效益原則。過于繁瑣的報告內容和過于頻繁的報告周期會加大管理成本，得不償失。管理者應該定期針對管理會計報告的內容和頻率結合經營環境的變化及時調整，根據不同的管理層級要求不同頻率和周期的管理會計報告。比如兵器裝備集團的董事會按季度提供管理會計報告，關注苗頭性或趨勢性問題，并下發宏觀經濟和產業發展資訊；集團公司高管每月主持召開經濟運行分析會，事業部高管組織所屬企業開展月度滾動預測等管理會計報告分析會議；企業每周針對市場變化情況進行監控分析，編制《產銷存情況周報》等管理會計報告，有的企業每日監控日程計劃執行情況。  

五、建立企業管理會計報告的基礎條件

　　1、設立管理會計部門

　　企業應設立專門的管理會計部門負責管理會計的核算和報告工作，管理會計報告的編制與執行主體必須是由專門的管理會計部門來主導。佟成生等（2014）通過調查“發現專門設立管理會計部門的公司占26.49%，沒有專門的管理會計部門的公司占73.51%，從企業所有制的性質來看，不論是國營企業還是外資企業，設立專門的管理會計部門的企業都是少數，雖然外企中設立管理會計部門的相對比例會高些。”我們發現幾年來設立管理會計部門的企業越來越多，比如TCL集團為推進“智能+互聯網”的戰略轉型，建立了“產品+服務”的商業模式，在集團公司財務運營管理部下設“管理會計推進辦公室”，該辦公室負責理論研究、體系建設、平臺建設、推廣傳播管理會計工作；在產業層面確定“管理會計推進負責人”，該負責人負責協調、推進本產業管理會計平臺建設，推進本產業管理會計項目；在每個企業設“管理會計推進負責人”，負責開展推進本企業管理會計項目；同時由集團推進辦公室、核心專家組和各企業管理會計推進負責人成立項目組，其中核心專家組由集團選定，項目組從2011年開始每年舉辦一屆管理會計大賽，集團公司每年發文表彰優秀管理會計項目和個人，使得管理會計工作開始深入人心。  

　　2、財務人員建模能力的提高

　　隨著大數據、物聯網、云計算和區塊鏈的發展，對于很多財務會計的基礎工作來講，電腦可以取代人腦，因為財務會計的基礎工作規則是嚴格管制，是“有標準答案”的，但是對于管理會計工作來講，電腦是無法取代人腦的，因為管理會計工作相對財務會計來講比較自由，是“沒有標準答案”的，所以未來財務人員的發展方向是從事管理會計工作，這樣對于財務人員的要求越來越高，除了具備專業知識、行業和業務知識、溝通協調能力之外，財務人員還要具備數據的建模能力，比如通過數據之間的關系建立盈利能力模型、目標預測模型、預算編制模型，針對管理會計的方法與工具，利用業務模型衡量業務活動的價值�，F有的財務核算體系基于對外披露的標準化，本身的行業或業務特點難以分析展示甚至是缺失，利用業務模型化將還原業務本身的投入產出關系。其關鍵是建立財務與業務的橋梁，核心目標是面向決策支持，比如原神華集團公司通過業務模型化描述不同業務單元的業務行為以及不同業務單元之間的關系，按照業務邏輯來理解、設計、構架與分析，將產業鏈層面、運營層面、廠礦層面的關鍵業務要素納入模型（如表2所示），通過業務模型化支撐以“決策支持為目標”的管理報告體系。  

　　表2 原神華集團公司不同管理層面的業務模型化  

　　3、構建管理會計核算和報告體系 

　　與財務會計的確認、計量、記錄和報告體系一樣，企業可以考慮建立管理會計核算和報告體系。不同于財務會計核算體系，管理會計數據來源于不同的業務系統，這些數據分散在不同的資源使用部門，由于沒有統一的管理會計數據平臺，信息孤島現象嚴重，所以我們要求管理會計報告具有整合性原則。如果公司建立管理會計核算系統，業務部門在使用資源的過程中，利用臺賬記錄發生的業務數據，這樣管理會計報告的生成質量和效率將會更高，也有助于推動企業更廣泛地應用管理會計報告。由于管理會計本質上是一個信息系統，管理會計報告的生成需要強有力的信息系統的支撐。  

　　4、樹立全員價值管理的理念  

　　企業內部應樹立全員價值管理的理念，尤其是企業的高管要成為管理會計報告的推動者，企業可以通過對部門負責人進行培訓、同行交流等方式引起高管的重視，比如預算管理、成本控制等工具，公司應追求“全員、全崗位、全價值鏈、全過程、全方位”等理念，保證業務部門負責人開始從業務角度轉向價值角度，向財務部門提供業務與價值的關系數據，并根據管理會計部門提供的分析進行決策。  

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