第三節 函證

　　一、對函證程序的理解(教材P187)

　　1.函證是指注冊會計師為了獲取影響財務報表或相關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關信息和現存狀況的聲明，獲取和評價審計證據的過程。

　　2.函證是一個獲取和評價審計證據的過程。

　　在這個過程中，注冊會計師通常以被審計單位的名義向擁有相關信息的第三方提出書面請求，要求提供影響財務報表認定的特定項目的信息。在得到第三方對有關信息和現存狀況的聲明后，注冊會計師再進行跟進和評價。

　　值得注意的是，函證強調從第三方直接獲取有關信息。

　　二、函證的決策(教材P188)

　　1.函證決策應考慮的因素

　　(1)評估的認定層次的重大錯報風險;

　　(2)函證程序所審計的認定;

　　(3)實施其他審計程序獲取的審計證據如何將檢查風險降至可接受的水平。

　　【例題9?多選題】注冊會計師確定是否有必要實施函證以獲取認定層次的充分、適當的審計證據應當考慮以下哪些因素(　　)。

　　A.評估的財務報表層次重大錯報風險

　　B.評估的認定層次重大錯報風險

　　C.被審計單位的控制環境

　　D.實施其他審計程序獲取的審計證據

　　【答案】BD

　　【解析】函證是為了獲取認定層次的審計證據，故選項A不正確;選項C的被審計單位的控制環境與函證決策沒有直接的聯系。

　　【例題10?單選題】注冊會計師采用函證程序最能夠證明下列項目相關認定的是(　　)。

　　A.應付賬款的完整性認定

　　B.應收賬款的存在認定

　　C.固定資產的存在認定

　　D.主營業務成本的準確性認定

　　【答案】B

　　【解析】函證應收賬款是審計準則要求對應收賬款實施的必要的審計程序，除非有充分證據表明應收賬款對被審計單位財務報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應當對應收賬款進行函證。函證應收賬款的目的主要在于證實應收賬款賬的存在認定。選項B正確。

　　2.確定函證的內容、范圍、時間和方式時應考慮的因素：

　　(1)被審計單位的經營環境;

　　(2)內部控制的有效性;

　　(3)賬戶或交易的性質;

　　(4)被詢證者處理詢證函的習慣做法;

　　(5)被詢證者回函的可能性。 

　　三、函證的內容(教材P189)

　　1.函證銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息

　　2.函證應收賬款

　　(1)一般情況下注冊會計師應對應收賬款實施函證。

　　(2)不函證應收賬款的兩種情形：

　　①根據審計重要性原則，有充分證據表明應收賬款對財務報表不重要;

　�、谧�冊會計師認為函證很可能無效。

　　(3)如果認為函證很可能無效，注冊會計師應當實施替代審計程序。

　　(4)針對應收賬款存在認定的替代程序：

　　①檢查期后收款記錄;

　　②檢查銷售合同、銷售發票和發貨記錄等證明交易確實已經發生的證據;

　�、蹤z查被審計單位與客戶之間的函電記錄。

　　3.可以實施函證的其他財務報表項目

　　注冊會計師可以根據具體情況和實際需要對下列內容(包括但并不限于)實施函證：

　　(1)短期投資;

　　(2)應收票據;

　　(3)其他應收款;

　　(4)預付賬款;

　　(5)由其他單位代為保管、加工或銷售的存貨;

　　(6)長期投資;

　　(7)委托貸款;

　　(8)應付賬款;

　　(9)預收賬款;

　　(10)保證、抵押或質押;

　　(11)或有事項;

　　(12)重大或異常的交易。

　　4.函證程序實施的范圍

　　注冊會計師根據對被審計單位的了解、評估的重大錯報風險以及所測試總體的特征等確定從總體中選取特定項目進行測試。選取的特定項目可能包括：

　　(1)金額較大的項目;

　　(2)賬齡較長的項目;

　　(3)交易頻繁但期末余額較小的項目;

　　(4)重大關聯方交易;

　　(5)重大或異常的交易;

　　(6)可能存在爭議以及產生重大舞弊或錯誤的交易。

　　5.函證程序實施的時間

　　(1)注冊會計師通常以資產負債表日為截止日，在資產負債表日后適當時間內實施函證;

　　(2)如果重大錯報風險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產負債表日止發生的變動實施實質性程序。

　　6.管理層要求不實施函證時的處理

　　注冊會計師在分析管理層要求不實施函證的原因時，應當保持職業懷疑態度，并考慮：

　　(1)管理層是否誠信;

　　(2)是否可能存在重大的舞弊或錯誤;

　　(3)替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當的審計證據。