第八章 成本管理

[基本要求]

（一）掌握成本管理的主要內容

（二）掌握標準成本的制定及差異分析

（三）掌握責任成本

（四）熟悉量本利分析技術

（五）了解作業成本

（六）了解成本管理的作用與目標

[考試內容]

第一節 成本管理的主要內容

簡單來說，成本就是為了獲得某種利益或達到一定目標所發生的耗費或支出。

一、成本管理的作用

通過成本管理降低成本，可以為企業擴大再生產創造條件；通過成本管理可以增加企業利潤，提高企業經濟效益；通過成本管理能幫助企業取得競爭優勢，增強企業的競爭能力和抗壓能力。

二、成本管理的目標

從成本管理活動所涉及的層面來看，成本管理的目標可以區分為總體目標和具體目標兩個方面成本管理的總體目標是為企業的整體經營目標服務。成本管理的具體目標是對總體目標的進一步細分，主要包括成本計算的目標和成本控制的目標。

三、成本管理的基本環節

（一）成本規劃

成本規劃主要是指成本管理的戰略制定。它從總體上規劃成本管理工作，并為具體的成本管理提供戰略思路和總體要求。

（二）成本核算

成本核算是成本管理的基礎環節，是指對生產費用發生和產品成本形成所進行的會計核算，它是成本分析和成本控制的信息基礎。

（三）成本控制

成本控制是成本管理的核心，是指企業采取經濟、技術和組織等手段降低成本或改善成本的一系列活動。

（四）成本分析

成本分析是成本管理的重要組成部分，是指利用成本核算，結合有關計劃、預算和技術資料，應用一定的方法對影響成本升降的各種因素進行科學的分析和比較，了解成本變動情況，系統地研究成本變動的因素和原因。

（五）成本考核

成本考核是定期對成本計劃及有關指標實際完成情況進行總結和評價，對成本控制的效果進行評估。

第二節 量本利分析與應用

一、量本利分析的內容

量本利分析是在成本性態分析和變動成本計算模式的基礎上，通過研究企業在一定期間內的成本、業務量和利潤三者之間的內在聯系，揭示變量之間的內在規律性，為企業預測、決策、規劃和業績考評提供必要的財務信息的一種定量分析方法。

量本利分析主要包括保本分析、安全邊際分析、多種產品量本利分析、目標利潤分析和利潤的敏感性分析等內容。

（一）量本利分析的基本假設

（1）總成本由固定成本和變動成本兩部分組成；（2）銷售收入與銷量呈完全線性關系；（3）產銷平衡；（4）產品產銷結構穩定。

（二）量本利分析的基本原理

1.量本利分析的基本關系式。

　　息稅前利潤=銷售收入-總成本

　　　　　　　=銷售收入-（變動成本十固定成本）

　　　　　　　=銷售量×單價-銷售量×單位變動成本-固定成本

　　　　　　　=銷售量×（單價-單位變動成本）-固定成本

2.邊際貢獻。

邊際貢獻，是指產品的銷售收入減去變動成本后的余額。

邊際貢獻總額＝銷售收入-變動成本＝銷售量×單位邊際貢獻＝銷售收入×邊際貢獻率

單位邊際貢獻＝單價一單位變動成本＝單價×邊際貢獻率

邊際貢獻率＝1-變動成本率

二、單一產品量本利分析

（一）保本分析

保本分析，又稱盈虧臨界分析，是研究當企業恰好處于保本狀態時量本利關系的一種定量分析方法，是量本利分析的核心內容。

1.保本點。

2.保本作業率

（二）量本利分析圖

（1）基本的量本利分析圖；（2）邊際貢獻式的量本利分析圖

（三）安全邊際分析

1.安全邊際。

安全邊際量＝實際或預計銷售量一保本點銷售量

安全邊際額＝實際或預計銷售額一保本點銷售額

＝安全邊際量×單價

2.保本作業率與安全邊際率的關系。

保本銷售量+安全邊際量=正常銷售量

保本作業率+安全邊際率=1

三、多種產品量本利分析

（一）加權平均法

加權平均法是指在各種產品邊際貢獻的基礎上，以各種產品胳預計銷售收入占總收入的比重為權數，確定企業加權平均的綜合邊際貢獻率，進而分析多品種條件下量本利關系的一種方法。

（二）聯合單位法

聯合單位法是指在事先確定各種產品間產銷量比例的基礎上，將各種產品產銷實物量的最小比例作為一個聯合單位，確定每一聯合單位的單價、單位變動成本，進行量本利分析的一種分析方法。

（三）分算法

分算法是在一定的條件下，將全部固定成本按一定標準在各種產品之間進行合理分配，確定每種產品應補償的固定成本數額，然后再對每一種產品按單一品種條件下的情況分別進行量本利分析的方法。

（四）順序法

順序法是指按照事先規定的品種順序，依次用各種產品的邊際貢獻補償整個企業的全部固定成本，直至全部由產品的邊際貢獻補償完為止，從而完成量本利分析的一種方法。

（五）主要產品法

在企業產品品種較多的情況下，如果存在一種產品是主要產品，它提供的邊際貢獻占企業邊際貢獻總額的比重較大，代表了企業產品的主導方向，則可以按該主要品種的有關資料進行量本利分析，視同于單一品種。確定主要品種應以邊際貢獻為標志，并只能選擇一種主要產品。

四、目標利潤分析

（一）目標利潤分析

目標利潤=（單價一單位變動成本）×銷售量一固定成本

或

目標利潤銷售額=目標利潤銷售量×單價

（二）實現目標利潤的措施

如果企業在經營中根據實際情況規劃了目標利潤，那么為了保證目標利潤的實現，需要對其他因素做出相應的調整。通常情況下企業要實現目標利潤，在其他因素不變時，銷售數量或銷售價格應當提高，而固定成本或單位變動成本則應下降。

五、利潤敏感性分析

利潤敏感性分析，是研究量本利分析的假設前提中的諸因素發生微小變化時，對利潤的影響方向和影響程度。

各相關因素變化都會引起利潤的變化，但其影響程度各不相同。如有些因素雖然只發生了較小的變動，卻導致利潤很大的變動，利潤對這些因素的變化十分敏感，稱這些因素為敏感因素。反映各因素對利潤敏感程度的指標為利潤的敏感系數，其計算公式為：

六、量本利分析在經營決策中的應用

（1）生產工藝設備的選擇；（2）新產品投產的選擇等。

第三節 標準成本控制與分析

一、標準成本控制與分析的內容

標準成本是指通過調查分析、運用技術測定等方法制定的，在有效經營條件下所能達到的目標成本。企業在確定標準成本時，可以根據自身的技術條件和經營水平，在以下類型中進行選擇：一是理想標準成本；二是正常標準成本。

標準成本控制與分析，又稱標準成本管理，是以標準成本為基礎，將實際成本與標準成本進行對比，揭示成本差異形成的原因和責任，進而采取措施，對成本進行有效控制的管理方法。

二、標準成本的制定

標準成本包括用量標準和價格標準兩部分。

產品成本由直接材料、直接人工和制造費用三個項目組成。無論是確定哪一個項目的標準成本，都需要分別確定其用量標準和價格標準，兩者的乘積就是每一成本項目的標準成本；將各項目的標準成本匯總，即得到單位產品的標準成本。

（一）直接材料標準成本的制定

直接材料標準成本＝∑（單位產品材料用量標準×材料價格標準）

（二）直接人工標準成本的制定

直接人工標準成本＝工時用量標準×工資率標準

其中：

（三）制造費用標準成本

制造費用標準成本＝工時用量標準×制造費用分配率標準

其中：

三、成本差異的計算及分析

成本差異是指一定時期生產一定數量的產品所發生的實際成本與相關的標準成本之間的差額。

總差異＝實際產量下實際成本－實際產量下標準成本

＝實際用量×實際價格－實際產量下標準用量×標準價格

＝用量差異＋價格差異

其中：用量差異＝標準價格×（實際用量－實際產量下標準用量）

價格差異＝（實際價格－標準價格）×實際用量

（一）直接材料成本差異的計算分析

直接材料成本差異＝實際產量下實際成本－實際產量下標準成本

＝實際用量×實際價格－實際產量下標準用量×標準價格

＝直接材料用量差異＋直接材料價格差異

直接材料用量差異＝（實際用量－實際產量下標準用量）×標準價格

直接材料價格差異＝實際用量×（實際價格－標準價格）

（二）直接人工成本差異的計算分析

直接人工成本差異＝實際總成本－實際產量下標準成本

＝實際工時×實際工資率－實際產量下標準工時×工資率標準

＝直接人工效率差異＋直接人工工資率差異

直接人工效率差異＝（實際工時－實際產量下標準工時）×工資率標準

直接人工工資率差異＝實際工時×（實際工資率－工資率標準）

（三）變動制造費用成本差異的計算和分析

變動制造費用成本差異＝實際總變動制造費用－實際產量下標準變動制造費用

＝實際工時×實際變動制造費用分配率－實際產量下標準工時×標準變動制造費用分配率

＝變動制造費用效率差異＋變動制造費用耗費差異

變動制造費用效率差異＝（實際工時－實際產量下標準工時）×變動制造費用標準分配率

變動制造費用耗費差異＝實際工時×（變動制造費用實際分配率－變動制造費用標準分配率）

（四）固定制造費用成本差異的計算分析

固定制造費用成本差異＝實際產量下實際固定制造費用－實際產量下標準固定制造費用

＝實際工時×實際分配率一實際產量下標準工時×標準分配率

其中：標準分配率＝固定制造費用預算總額÷預算產量下標準總工時

1.兩差異分析法。

將總差異分為耗費差異和能量差異兩部分。其中，耗費差異是指固定制造費用的實際金額與固定制造費用預算金額之間的差額；而能量差異則是指固定制造費用預算金額與固定制造費用標準成本的差額。

耗費差異＝實際固定制造費用一預算產量下標準固定制造費用

＝實際固定制造費用一標準工時×預算產量×標準分配率

＝實際固定制造費用一預算產量下標準工時×標準分配率

能量差異＝預算產量下標準固定制造費用一實際產量下標準固定制造費用

＝預算產量下標準工時×標準分配率一實際產量下標準工時×標準分配率

＝（預算產量下標準工時一實際產量下標準工時）×標準分配率

2.三差異分析法。

將兩差異分析法下的能量差異進一步分解為產量差異和效率差異，即將固定制造費用成本差異分為耗費差異、產量差異和效率差異三個部分。其中耗費差異的計算與兩差異法下一致。

耗費差異＝實際固定制造費用一預算產量下標準固定制造費用

　　　　＝實際固定制造費用一預算產量×工時標準×標準分配率

　　　　＝實際固定制造費用一預算產量下標準工時×標準分配率

產量差異＝（預算產量下標準工時一實際產量下實際工時）×標準分配率

效率差異＝（實際產量下實際工時一實際產量下標準工時）×標準分配率

第四節 作業成本與責任成本

一、作業成本管理

（一）作業成本計算法

作業成本計算法不僅是一種成本汁算方法，更是成本計算與成本管理的有機結合。作業成本計算法基于資源耗用的因果關系進行成本分配：根據作業活動耗用資源的情況，將資源耗費分配給作業；再依照成本對象消耗作業的情況，把作業成本分配給成本對象。

1.資源。

資源是企業生產耗費的原始形態，是成本產生的源泉。企業作業活動系統所涉及的人力、物力、財力都屬于資源。一個企業的資源包括直接人工、直接材料、間接制造費用等。

2.作業。

作業，是指在一個組織內為了某一目的而進行的耗費資源動作，它是作業成本計算系統中最小的成本歸集單元。作業貫穿產品生產經營的全過程，從產品設計、原料采購、生產加工，直至產品的發運銷售。在這一過程中，每個環節、每道工序都可以視為一項作業。

3.成本動因。

成本動因，亦稱成本驅動因素，是指導致成本發生的因素，即成本的誘因。成本動因通常以作業活動耗費的資源來進行度量，如質量檢査次數、用電度數等。在作業成本法下，成本動因是成本分配的依據。成本動因又可以分為資源動因和作業動因。

4.作業中心。

作業中心又稱成本庫，是指構成一個業務過程的相互聯系的作業集合，用來匯集業務過程及其產出的成本。換言之，按照統一的作業動因，將各種資源耗費項目歸結在一起，便形成了作業中心。作業中心有助于企業更明晰地分析一組相關的作業，以便進行作業管理以及企業組織機構和責任中心的設計與考核。

（二）作業成本計算法與傳統成本計算法的比較

作業成本計算法與傳統成本計算法的直接材料成本與直接人工成本都可以直接歸集到成本對象，兩者的區別集中在對間接費用的分配上。

（三）作業成本計算法的計算

根據作業成本計算法“作業耗用資源，產品耗用作業”的基本指導思想，產品成本計算過程可以分為兩個階段：第一階段，識別作業，根據作業消耗資源的方式，將作業執行中耗費的資源分派（追溯和間接分配）到作業，計算作業的成本。第二階段，根據產品所消耗的成本動因，將第一階段計算的作業成本分派（追溯和間接分配）到各有關成本對象。

（四）作業成本管理

作業成本管理是以提高客戶價值、增加企業利潤為目的，基于作業成本法的新型集中化管理方法。它通過對作業及作業成本的確認、計量，最終計算產品成本，同時將成本計算深入到作業層次，對企業所有作業活動進行追蹤并動態反映。此外還要進行成本鏈分析，包括動因分析、作業分析等，從而為企業決策提供準確的信息，指導企業有效地執行必要的作業，消除和精簡不能創造價值的作業，以達到降低成本、提高效率的目的。

二、責任成本管理

責任成本管理，是指將企業內部劃分成不同的責任中心，明確責任成本，并根據各責任中心的權、責、利關系來考核其工作業績的一種成本管理模式。其中，責任中心也叫責任單位，是指企業內部具有一定權力并承擔相應工作責任的部門或管理層次。

（一）責任中心及其考核

按照企業內部責任中心的權責范圍以及業務活動的不同特點，責任中心一般可以劃分為成本中心、利潤中心和投資中心三類。

1.成本中心。

成本中心是指有權發生并控制成本的單位。成本中心一般不會產生收入，通常只計量考核發生的成本。

2.利潤中心。

利潤中心是指既能控制成本，又能控制收入和利潤的責任單位。它不但有成本發生，而且還有收入發生。因此，它要同時對成本、收入以及收入成本的差額即利潤負責。利潤中心有兩種形式：一是自然利潤中心；―是人為利潤中心。

3.投資中心。

投資中心是指既能控制成本、收入和利潤，又能對投入的資金進行控制的責任中心，其經理所擁有的自主權不僅包括制定價格、確定產品和生產方法等短期經營決策權，而且還包括投資規模和投資類型等投資決策權。投資中心是最高層次的責任中心，它擁有最大的決策權，也承擔最大的責任。

（二）內部轉移價格的制定

內部轉移價格是指企業內部有關責任單位之間提供產品或勞務的結算價格。內部轉移價格直接關系到不同責任中心的獲利水平，其制定可以有效地防止成本轉移引起的責任中心之間的責任轉嫁，使每個責任中心都能夠作為單獨的組織單位進行業績評價，并且可以作為一種價格信號引導下級采取正確決策，保證局部利益和整體利益的一致。

內部轉移價格的制定，可以參照以下兒種類型：（1）市場價格；（2）協商價格；（3）雙重價格；（4）以成本為基礎的轉移定價。