第一節 銷售商品收入的確認和計量

二、銷售商品收入的計量

【例題 11 •單選題】 2012 年 1 月 1 日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設備，合同約定的銷售價格為 500 萬元（不含增值稅），從 2012 年開始分 5 次于每年 12 月 31 日等額收取。該大型設備成本為 400 萬元。假定該銷售商品符合收入確認條件，同期銀行貸款年利率為 6% 。不考慮其他因素，假定期數為 5 ，利率為 6% 的普通年金現值系數為 4.2124 。甲公司 2012 年 1 月 1 日應確認的銷售商品收入金額為（ ）萬元（四舍五入取整數）。

A.421

B.400

C.500

D.585

【答案】 A

【解析】甲公司應確認的銷售商品收入金額 =100 × 4.2124=421 （萬元）。

（十一）售后回購的處理

采用售后回購方式銷售商品的，收到的款項應確認為負債；回購價格大于原售價的，差額應在回購期間按期計提利息，計入財務費用。有確鑿證據表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。

企業采用售后回購方式融入資金的，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應付款”科目。回購價格與原銷售價格之間的差額，應在售后回購期間內按期計提利息費用，借記“財務費用”科目，貸記“其他應付款”科目。按照合同約定購回該項商品時，應按實際支付的金額，借記“其他應付款”科目，貸記“銀行存款”科目。

【教材例 14-24 】甲公司在 20 × 9 年 6 月 1 日與乙公司簽訂一項銷售合同，根據合同向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發票上注明的銷售價格為 1 000 000 元，增值稅稅額為 170 000 元，商品并未發出，款項已經收到。該批商品成本為 800 000 元。 6 月 1 日，簽訂的補充合同約定，甲公司應于 10 月 31 日將所售商品回購，回購價為 1 100 000 元 ( 不含增值稅稅額 ) 。

甲公司的賬務處理如下：

（ 1 ） 20 × 9 年 6 月 1 日，簽訂銷售合同，發生增值稅納稅義務

借：銀行存款 1 170 000

貸：應交稅費——應交增值稅 ( 銷項稅額 ) 170 000

其他應付款——乙公司 1 000 000

（ 2 ）回購價大于原售價的差額，應在回購期間按期計提利息費用，計入當期財務費用。由于回購期間為 5 個月，貨幣時間價值影響不大，因此，采用直線法計提利息費用。每月計提利息費用為 20 000 元 (100 000 ÷ 5)

借：財務費用 20 000

貸：其他應付款——乙公司 20 000

（ 3 ） 20 × 9 年 10 月 31 日回購商品時，收到的增值稅專用發票上注明的商品價款為

1 100 000 元，增值稅稅額為 187 000 元，款項已經支付

借：應交稅費——應交增值稅 ( 進項稅額 ) 187 000

財務費用——售后回購 20 000

其他應付款——乙公司 1 080 000

貸：銀行存款 1 287 000

【例題 12 •單選題】為籌措研發新藥品所需資金， 2012 年 12 月 1 日，甲公司與丙公司簽訂購銷合同。合同規定 : 丙公司購入甲公司積存的 200 箱 B 種藥品，每箱銷售價格為 10 萬元。甲公司已于當日收到丙公司開具的銀行轉賬支票，并交付銀行辦理收款。 B 種藥品每箱銷售成本為 6 萬元 ( 未計提跌價準備 ) 。同時，雙方還簽訂了補充協議，補充協議規定甲公司于 2013 年 9 月 30 日按每箱 13 萬元的價格購回全部 B 種藥品。甲公司 2012 年應確認的財務費用為（ ）萬元。

A.60

B.600

C.50

D.160

【答案】 A

【解析】甲公司 2012 年應確認的財務費用 =200 ×（ 13-10 ）÷ 10=60 （萬元）。

（十二）售后租回

在大多數情況下，售后租回屬于融資交易，企業不應確認銷售商品收入，收到的款項應確認為負債，售價與資產賬面價值之間的差額應當分別不同情況進行會計處理：

1. 如果 售后租回交易認定為融資租賃，售價與資產賬面價值之間的差額應當予以遞延， 并按照該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。

【例題 13 •單選題】 2011 年 12 月 31 日，甲公司將其作為固定資產核算的一臺塑鋼機按 70 萬元的價格銷售給乙公司。該機器的公允價值為 70 萬元，賬面原價為 100 萬元，已提折舊 40 萬元。同時又簽訂了一份融資租賃協議將機器租回，租賃期為 5 年，該固定資產折舊方法為年限平均法，尚可使用年限也是 5 年。 2012 年 12 月 31 日，甲公司應確認的遞延收益的余額為（ ）萬元。

A.8

B.10

C.2

D.60

【答案】 A

【解析】出租時確認的遞延收益 =70- （ 100-40 ） =10 （萬元）， 2012 年 12 月 31 日，甲公司應確認的遞延收益的余額 =10-10 ÷ 5=8 （萬元）。

2. 企業的售后租回交易認定為經營租賃的， 應當分別以下情況處理：

（ 1 ）有確鑿證據表明售后租回交易是 按照公允價值達成的 , 售價與資產賬面價值的差額應當計入當期損益。

（ 2 ）售后租回交易如果不是按照公允價值達成的， 售價低于公允價值的差額，應計入當期損益；但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償時，有關損失應予以遞延（遞延收益）， 并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內進行分攤；如果 售價大于公允價值，其大于公允價值的部分應計入遞延收益，并在租賃期內分攤。

2010 年準則講解：售后租回交易認定為經營租賃的，應當分別情況處理 : 在有確鑿證據表明售后租回交易是按照公允價值達成的 , 售價與賬面價值的差額應當計入當期損益。如果售后租回交易不是按照公允價值達成的 , 有關損益應于當期確認；但若該損失將由低于市價的未來付款額補償 , 應將其遞延 , 并按與確認租金費用相一致的方法分攤于預計的資產使用期限內；售價高于公允價值的，其高出公允價值的部分應予遞延，并在預計的使用期限內攤銷。

【例題 14 •單選題】 2011 年 12 月 31 日，甲公司將一棟管理用辦公樓以 352 萬元的價格出售給乙公司，款項已收存銀行。該辦公樓賬面原價為 600 萬元，已計提折舊 320 萬元，未計提減值準備，公允價值為 280 萬元；預計尚可使用壽命為 5 年，預計凈殘值為零。 2012 年 1 月 1 日，甲公司與乙公司簽訂了一份經營租賃合同，將該辦公樓租回；租賃開始日為 2012 年 1 月 1 日，租期為 3 年；租金總額為 96 萬元，每年年末支付。假定不考慮稅費及其他相關因素，上述業務對甲公司 2012 年度利潤總額的影響為（ ）萬元。

A.-88

B.-32

C.-8

D.40

【答案】 C

【解析】此項交易屬于售后租回交易形成的經營租賃，其售價大于公允價值，每年的租金費用相同，所以上述業務使甲公司 2012 年度利潤總額減少 =96 ÷ 3- （ 352-280 ）÷ 3=8 （萬元）。

【例題 15 •綜合題】南云公司為上市公司，屬于增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為 17% ；主要從事機器設備的生產和銷售，銷售價格為公允價格（不含增值稅額），銷售成本逐筆結轉。 2010 度，南云公司有關業務資料如下：

要求：

根據上述資料，逐筆編制南云公司相關業務的會計分錄。

（“應交稅費”科目要求寫出明細科目及專欄名稱：答案中的金額單位用萬元表示）（ 2011 年）

（ 1 ） 1 月 31 日，向甲公司銷售 100 臺 A 機器設備，單位銷售價格為 40 萬元，單位銷售成本為 30 萬元，未計提存貨跌價準備；設備已發出，款項尚未收到。合同約定，甲公司在 6 月 30 日前有權無條件退貨。當日，南云公司根據以往經驗，估計該批機器設備的退貨率為 10% 。 6 月 30 日，收到甲公司退回的 A 機器設備 11 臺并驗收入庫， 89 臺 A 機器設備的銷售款項收存銀行。南云公司發出該批機器設備時發生增值稅納稅義務，實際發生銷售退回時可以沖回增值稅稅額。

【答案】

（ 1 ）

① 2010 年 1 月 31 日

借：應收賬款 4680

貸：主營業務收入 4000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 680

借：主營業務成本 3000

貸：庫存商品 3000

借：主營業務收入 400

貸：主營業務成本 300

預計負債 100

② 2010 年 6 月 30 日

借：庫存商品 330

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 74.8 （ 440 × 17% ）

主營業務收入 40

預計負債 100

貸：主營業務成本 30

應收賬款 514.8 （ 440 × 1.17 ）

借：銀行存款 4165.2 （ 89 × 40 × 1.17 ）

貸：應收賬款 4165.2

（ 2 ） 3 月 25 日，向乙公司銷售一批 B 機器設備，銷售價格為 3 000 萬元，銷售成本為 2 800 萬元，未計提存貨跌價準備；該批機器設備已發出，款項尚未收到。南云公司和乙公司約定的現金折扣條件為： 2/10 ， 1/20 ， n/30 。 4 月 10 日，收到乙公司支付的款項。南云公司計算現金折扣時不考慮增值稅稅額。

（ 2 ）

① 2010 年 3 月 25 日

借：應收賬款 3 510

貸：主營業務收入 3 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 510

借：主營業務成本 2 800

貸：庫存商品 2 800

② 2010 年 4 月 10 日

借：銀行存款 3 480

財務費用 30 （ 3000 × 1% ）

貸：應收賬款 3 510

（ 3 ） 6 月 30 日，在二級市場轉讓持有的丙公司 10 萬股普通股股票，相關款項 50 萬元已收存銀行。該股票系上年度購入，初始取得成本為 35 萬元，作為交易性金融資產核算；已確認相關公允價值變動收益 8 萬元。

（ 3 ）

借：銀行存款 50

貸：交易性金融資產——成本 35

——公允價值變動 8

投資收益 7

借：公允價值變動損益 8

貸：投資收益 8

（ 4 ） 9 月 30 日，采用分期預收款方式向丁公司銷售一批 C 機器設備。合同約定，該批機器設備銷售價格為 580 萬元；丁公司應在合同簽訂時預付 50% 貨款（不含增值稅額），剩余款項應于 11 月 30 日支付，并由南云公司發出 C 機器設備。 9 月 30 日，收到丁公司預付的貨款 290 萬元并存入銀行； 11 月 30 日，發出該批機器設備，收到丁公司支付的剩余貨款及全部增值稅額并存入銀行。該批機器設備實際成本為 600 萬元，已計提存貨跌價準備 30 萬元。南云公司發出該批機器時發生增值稅納稅義務。

（ 4 ）

① 2010 年 9 月 30 日

借：銀行存款 290

貸：預收賬款 290

② 2010 年 11 月 30 日

借：銀行存款 388.6

預收賬款 290

貸：主營業務收入 580

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 98.6

借：主營業務成本 570

存貨跌價準備 30

貸：庫存商品 600

（ 5 ） 11 月 30 日，向戊公司出售一項無形資產，相關款項 200 萬元已收存銀行；適用的營業稅稅率為 5% 。該項無形資產的成本為 500 萬元，已攤銷 340 萬元，已計提無形資產減值準備 30 萬元。

（ 5 ）

借：銀行存款 200

累計攤銷 340

無形資產減值準備 30

貸：無形資產 500

應交稅費——應交營業稅 10 （ 200 × 5% ）

營業外收入 60

（ 6 ） 12 月 1 日，向庚公司銷售 100 臺 D 機器設備，銷售價格為 2 400 萬元；該批機器設備總成本為 1 800 萬元，未計提存貨跌價準備；該批機器設備尚未發出，相關款項已收存銀行，同時發生增值稅納稅義務。合同約定，南云公司應于 2011 年 5 月 1 日按 2 500 萬元的價格（不含增值稅額）回購該批機器設備。 12 月 31 日，計提當月與該回購交易相關的利息費用（利息費用按月平均計提）。

（ 6 ）

① 2010 年 12 月 1 日

借：銀行存款 2 808 （ 2 400 × 1.17 ）

貸：其他應付款 2 400

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 408

② 2010 年 12 月 31 日

借：財務費用 20[ （ 2 500-2 400 ）÷ 5]

貸：其他應付款 20