第二節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)

一、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的處理原則

資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)如同資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間發(fā)生的事項(xiàng)一樣，作出相關(guān)賬務(wù)處理，并對資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)編制的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。這里的財務(wù)報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及所有者權(quán)益變動表等內(nèi)容，但不包括現(xiàn)金流量表正表。

由于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)發(fā)生在次年，上年度的有關(guān)賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，特別是損益類科目在結(jié)賬后已無余額。因此，資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)分別以下情況進(jìn)行處理：

（一）涉及損益的事項(xiàng)，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。調(diào)整完成后，應(yīng)將“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方或借方余額，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目。

（二）涉及利潤分配調(diào)整的事項(xiàng)，直接在“利潤分配——未分配利潤”科目核算。

（三）不涉及損益以及利潤分配的事項(xiàng)，調(diào)整相關(guān)科目。

（四）通過上述賬務(wù)處理后，還應(yīng)同時調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字，包括：

1. 資產(chǎn)負(fù)債表日編制的財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期末或本年發(fā)生數(shù)；

2. 當(dāng)期編制的財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)或上年數(shù)；

3. 經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及報表附注內(nèi)容的，還應(yīng)當(dāng)調(diào)整報表附注相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。

二、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的具體會計處理方法

假定甲公司財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日是次年 3 月 31 日，所得稅稅率為 25% ，按凈利潤的 10% 提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配；調(diào)整事項(xiàng)按稅法規(guī)定均可調(diào)整應(yīng)繳納的所得稅；涉及遞延所得稅資產(chǎn)的，均假定未來期間很可能取得用來抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額；不考慮報表附注中有關(guān)現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的數(shù)字。

（一）資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計負(fù)債，或確認(rèn)一項(xiàng)新負(fù)債

【教材例 19-5 】甲公司與乙公司簽訂一項(xiàng)銷售合同，約定甲公司應(yīng)在 20 × 9 年 8 月向乙公司交付 A 產(chǎn)品 3 000 件。但甲公司未按照合同發(fā)貨，并致使乙公司遭受重大經(jīng)濟(jì)損失。 20 × 9 年 11 月，乙公司將甲公司告上法庭，要求甲公司賠償 9 000 000 元。 20 × 9 年 12 月 31 日人民法院尚未判決，甲公司對該訴訟事項(xiàng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債 6 000 000 元，乙公司未確認(rèn)應(yīng)收賠償款。 2 × 10 年 2 月 8 日，經(jīng)人民法院判決甲公司應(yīng)賠償乙公司 8 000 000 元，甲、乙雙方均服從判決。判決當(dāng)日，甲公司向乙公司支付賠償款 8 000 000 元。甲、乙兩公司 20 × 9 年所得稅匯算清繳均在 2 × 10 年 3 月 10 日完成（假定該項(xiàng)預(yù)計負(fù)債產(chǎn)生的損失不允許在預(yù)計時稅前抵扣，只有在損失實(shí)際發(fā)生時，才允許稅前抵扣）。

本例中，人民法院 2 × 10 年 2 月 8 日的判決證實(shí)了甲、乙兩公司在資產(chǎn)負(fù)債表日（即 20 × 9 年 12 月 31 日）分別存在現(xiàn)實(shí)賠償義務(wù)和獲賠權(quán)利，因此兩公司都應(yīng)將“人民法院判決”這一事項(xiàng)作為調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理。甲公司和乙公司 20 × 9 年所得稅匯算清繳均在 2 × 10 年 3 月 10 日完成，因此，應(yīng)根據(jù)法院判決結(jié)果調(diào)整報告年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅稅額。

1. 甲公司的賬務(wù)處理如下：

（ 1 ）記錄支付的賠償款

借：以前年度損益調(diào)整——營業(yè)外支出 2 000 000

貸：其他應(yīng)付款——乙公司 2 000 000

借：預(yù)計負(fù)債——未決訴訟 6 000 000

貸：其他應(yīng)付款——乙公司 6 000 000

借：其他應(yīng)付款——乙公司 8 000 000

貸：銀行存款 8 000 000

注：資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如涉及現(xiàn)金收支項(xiàng)目，均不調(diào)整報告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目數(shù)字。本例中，雖然已經(jīng)支付了賠償款，但在調(diào)整會計報表相關(guān)數(shù)字時，只需調(diào)整上述第一筆和第二筆分錄，第三筆分錄作為 2 × 10 年的會計事項(xiàng)處理。

（ 2 ）調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)

借：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用 1 500 000

（ 6 000 000 × 25% ）

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 1 500 000

20 × 9 年末因確認(rèn)預(yù)計負(fù)債 6 000 000 元時已確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)發(fā)生后遞延所得稅資產(chǎn)不復(fù)存在，應(yīng)予轉(zhuǎn)回。

（ 3 ）調(diào)整應(yīng)交所得稅

借：遞延所得稅資產(chǎn) 2 000 000 （ 8 000 000 × 25% ）

貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用 2 000 000

（ 4 ）將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤

借：利潤分配——未分配利潤 1 500 000

貸：以前年度損益調(diào)整 1 500 000

（ 5 ）因凈利潤減少，調(diào)減盈余公積

借：盈余公積——法定盈余公積 150 000

（ 1 500 000 × 10% ）

貸：利潤分配——未分配利潤 150 000

（ 6 ）調(diào)整報告年度財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字（財務(wù)報表略）

①資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：

調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn) 500 000 元；調(diào)增其他應(yīng)付款 8 000 000 元，調(diào)減預(yù)計負(fù)債

6 000 000 元；調(diào)減盈余公積 150 000 元，調(diào)減未分配利潤 1 350 000 元。

②利潤表項(xiàng)目的調(diào)整：

調(diào)增營業(yè)外支出 2 000 000 元，調(diào)減所得稅費(fèi)用 500 000 元，調(diào)減凈利潤 1 500 000 元。

③所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：

調(diào)減凈利潤 1 500 000 元；提取盈余公積項(xiàng)目中盈余公積一欄調(diào)減 150 000 元，未分配利潤一欄調(diào)增 150 000 元。

（ 7 ）調(diào)整 2 × 10 年 2 月份資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)（資產(chǎn)負(fù)債表略）

甲公司在編制 2 × 10 年 1 月份的資產(chǎn)負(fù)債表時，按照調(diào)整前 20 × 9 年 12 月 31 日的資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)字作為資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)，由于發(fā)生了資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，甲公司除了調(diào)整 20 × 9 年度資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字外，還應(yīng)當(dāng)調(diào)整 2 × 10 年 2 月份資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)，其年初數(shù)按照 20 × 9 年 12 月 31 日調(diào)整后的數(shù)字填列。

2. 乙公司的賬務(wù)處理如下：

（ 1 ）記錄收到的賠款

借：其他應(yīng)收款——甲公司 8 000 000

貸：以前年度損益調(diào)整——營業(yè)外收入 8 000 000

借：銀行存款 8 000 000

貸：其他應(yīng)收款——甲公司 8 000 000

注：資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如涉及現(xiàn)金收支項(xiàng)目，均不調(diào)整報告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目數(shù)字。本例中，雖然已經(jīng)收到了賠償款，但在調(diào)整會計報表相關(guān)數(shù)字時，只需調(diào)整上述第一筆分錄，第二筆分錄作為 2 × 10 年的會計事項(xiàng)處理。

（ 2 ）調(diào)整應(yīng)交所得稅

借：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用 2 000 000

（ 8 000 000 × 25% ）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 2 000 000

（ 3 ）將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤

借：以前年度損益調(diào)整——本年利潤 6 000 000

貸：利潤分配——未分配利潤 6 000 000

（ 4 ）因凈利潤增加，補(bǔ)提盈余公積

借：利潤分配——未分配利潤 600 000

貸：盈余公積 600 000 （ 6 000 000 × 10% ）

（ 5 ）調(diào)整報告年度財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字（財務(wù)報表略）

①資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：

調(diào)增其他應(yīng)收款 8 000 000 元；調(diào)增應(yīng)交稅費(fèi) 2 000 000 元；調(diào)增盈余公積 600 000 元，調(diào)增未分配利潤 5 400 000 元。

②利潤表項(xiàng)目的調(diào)整：

調(diào)增營業(yè)外收入 8 000 000 元，調(diào)增所得稅費(fèi)用 2 000 000 元，調(diào)增凈利潤 6 000 000 元。

③所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：

調(diào)增凈利潤 6 000 000 元；提取盈余公積項(xiàng)目中盈余公積一欄調(diào)增 600 000 元，未分配利潤一欄調(diào)減 600 000 元。

（ 6 ）調(diào)整 2 × 10 年 2 月份資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)（資產(chǎn)負(fù)債表略）

乙公司在編制 2 × 10 年 1 月份的資產(chǎn)負(fù)債表時，按照調(diào)整前 20 × 9 年 12 月 31 日的資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)字作為資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)，由于發(fā)生了資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，乙公司除了調(diào)整 20 × 9 年度資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字外，還應(yīng)當(dāng)調(diào)整 2 × 10 年 2 月份資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)，其年初數(shù)按照 20 × 9 年 12 月 31 日調(diào)整后的數(shù)字填列。

【例題 7 ·單選題】 2010 年 12 月 31 日，甲公司對一起未決訴訟確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債為 800 萬元。 2011 年 3 月 6 日，法院對該起訴訟判決，甲公司應(yīng)賠償乙公司 600 萬元；甲公司和乙公司均不再上訴。甲公司的所得稅稅率為 25% ，按凈利潤的 10% 提取法定盈余公積， 2010 年度財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為 2011 年 3 月 31 日，預(yù)計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。不考慮其他因素，該事項(xiàng)導(dǎo)致甲公司 2010 年 12 月 31 日資產(chǎn)負(fù)債表“未分配利潤”項(xiàng)目“期末余額”調(diào)整增加的金額為（ ）萬元。（ 2011 年考題）

A.135

B.150

C.180

D.200

【答案】 A

【解析】該事項(xiàng)對甲公司 2010 年 12 月 31 日資產(chǎn)負(fù)債表中“未分配利潤”項(xiàng)目“期末余額”調(diào)整增加的金額 = （ 800-600 ）×（ 1-25% ）×（ 1-10% ） =135 （萬元）。

【例題 8 •判斷題】資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如涉及現(xiàn)金收支項(xiàng)目，均不調(diào)整報告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目數(shù)字。（ ）（ 2012 年）

【答案】√

【解析】現(xiàn)金流量表是依據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制原則編制的，因此資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如涉及現(xiàn)金收支項(xiàng)目，均不調(diào)整報告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目數(shù)字。