【考點(diǎn)三十九】商譽(yù)減值測(cè)試

　　吸收合并和控股合并下對(duì)于商譽(yù)減值的不同處理，吸收合并商譽(yù)是？100%納入母公司個(gè)別報(bào)表，而控股合并是按照持股比例納入母公司合并報(bào)表，所以在計(jì)提減值時(shí)有兩個(gè)需要注意的地方：

　　①減值準(zhǔn)備列示的文檔；②減值金額列示的比例。

　　企業(yè)在對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按下列步驟對(duì)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試：

　　①先對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組（或資產(chǎn)組組合，下同）進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

　　②再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，比較分?jǐn)偵套u(yù)后資產(chǎn)組的賬面價(jià)值與其可收回金額，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

　　③減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值和二次分?jǐn)偂?/font>

　　④減值損失分?jǐn)偼戤呏�后，每�?xiàng)資產(chǎn)新的賬面價(jià)值不得低于以下三者中的較高者：（1）公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額；（2）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值；（3）零。

　　與一般資產(chǎn)減值測(cè)試的處理一樣，以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，也都應(yīng)當(dāng)作為各項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　【具體處理】

　　商譽(yù)的形成有兩種：一種是非同一控制下吸收合并形成的，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中列示；另一種是非同一控制下控股合并形成的，只體現(xiàn)在合并報(bào)表中。

　　1.吸收合并形成的商譽(yù)

　　其金額=合并成本-被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

　　因?yàn)槭俏�收合并，取得的股�?quán)是？100%，并且母公司不編制合并報(bào)表，母公司的個(gè)別報(bào)表中不存在長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目，而是直接將子公司的資產(chǎn)負(fù)債納入母公司個(gè)別報(bào)表中，所以商譽(yù)的減值體現(xiàn)在個(gè)別報(bào)表中，所以應(yīng)將全部減值損失沖減商譽(yù)金額，商譽(yù)不足沖減的沖減相關(guān)資產(chǎn)的減值，分錄如下【此分錄為個(gè)別報(bào)表分錄】：

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備

　　相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　2.控股合并產(chǎn)生的商譽(yù)

　　其金額=合并成本-享有被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額

　　因控股合并所形成的商譽(yù)是母公司根據(jù)其在子公司所擁有的權(quán)益而確認(rèn)的商譽(yù)，子公司中歸屬于少數(shù)股東的商譽(yù)并沒有在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)。因此，在對(duì)與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，由于其可收回金額的預(yù)計(jì)包括歸屬于少數(shù)股東的商譽(yù)價(jià)值部分，為了使減值測(cè)試建立在一致的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價(jià)值，將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)包括在內(nèi)，然后，根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，以確定資

　　產(chǎn)組（包括商譽(yù)）是否發(fā)生了減值。

　　上述資產(chǎn)組如發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)首先抵減商譽(yù)的賬面價(jià)值，商譽(yù)金額不足沖減的，沖減相關(guān)資產(chǎn)的減值。但由于根據(jù)上述方法計(jì)算的商譽(yù)減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東承擔(dān)的部分，而少數(shù)股東擁有的商譽(yù)及其減值損失都不在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中反映，因此，應(yīng)當(dāng)將商譽(yù)減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)偅�以確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失。相關(guān)分錄如下【此分錄為合并報(bào)表分錄】：

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：商譽(yù)—商譽(yù)減值準(zhǔn)備（沖減完全商譽(yù)的金額×持股比例）

　　相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（沖減相關(guān)資產(chǎn)的金額，不需要乘以持股比例）

　　【提示】

　　減值損失的金額=包含完全商譽(yù)的購(gòu)買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值-預(yù)計(jì)的可收回金額

　　包含完全商譽(yù)的購(gòu)買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值=購(gòu)買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值+完全商譽(yù)

　　其中：

　　①購(gòu)買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值=購(gòu)買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值+持有股權(quán)期間子公司實(shí)現(xiàn)的調(diào)整后的凈利潤(rùn)-分配的現(xiàn)金股利±其他權(quán)益的變動(dòng)【體現(xiàn)的是合并報(bào)表認(rèn)可的子公司的一個(gè)價(jià)值】

　　②完全商譽(yù)的計(jì)算

　　母公司確認(rèn)的商譽(yù)=企業(yè)合并成本-合并時(shí)取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額完全商譽(yù)=母公司商譽(yù)/母公司持有子公司比例