五、委托加工物資

【教材例 1-58 】甲公司委托丁公司加工商品一批（屬于應稅消費品） 100000 件，有關經濟業務如下：

（ 1 ） 1 月 20 日，發出材料一批，計劃成本 6000000 元，材料成本差異率為 -3% 。

應作如下會計分錄：

① 出委托加工材料時：

借：委托加工物資 6000000

貸：原材料 6000000

② 轉發出材料應分攤的材料成本差異時：

借：材料成本差異 180000

貸：委托加工物資 180000

（ 2 ） 2 月 20 日，支付商品加工費 120000 元，支付應當交納的消費稅 660000 元，該商品收回后用于連續生產，消費稅可抵扣，甲公司和丁公司為一般納稅人，適用增值稅稅率為 17% 。應作如下會計分錄：

借：委托加工物資 120000

應交稅費——應交消費稅 660000

——應交增值稅（進項稅額） 20400

貸：銀行存款 800400

（ 3 ） 3 月 4 日，用銀行存款支付往返運雜費 10000 元。

借：委托加工物資 10000

貸：銀行存款 10000

（ 4 ） 3 月 5 日，上述商品 100000 件（每件計劃成本為 65 元）加工完畢，公司已辦理驗收入庫手續。

借：庫存商品 6500000

貸：委托加工物資 5950000

材料成本差異 550000

需要注意的是，需要交納消費稅的委托加工物資，由受托方代交的消費稅，收回后用于直接銷售的，記入“委托加工物資”科目；收回后用于繼續加工的，記入“應交稅費——應交消費稅”科目。

【例題 58 ·多選題】某企業為增值稅一般納稅人，委托其他單位加工應稅消費品，該產品收回后繼續加工，下列各項中，應計入委托加工物資成本的有（ ）。（ 2012 年）

A. 發出材料的實際成本

B. 支付給受托人的加工費

C. 支付給受托方的增值稅

D. 受托方代收代繳的消費稅

【答案】 AB

【解析】增值稅一般納稅人的增值稅可以抵扣，直接計入應交稅費——應交增值稅，不計入存貨成本；代收代繳的消費稅計入應交消費稅的借方，不計入存貨成本。

【例題 59 ·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，委托外單位加工一批應交消費稅的商品，以銀行存款支付加工費 200 萬元、增值稅 34 萬元、消費稅 30 萬元，該加工商品收回后將直接用于銷售。甲公司支付上述相關款項時，應編制的會計分錄是（ ）。（ 2010 年）

A. 借：委托加工物資 264

貸：銀行存款 264

B. 借：委托加工物資 230

應交稅費 34

貸：銀行存款 264

C. 借：委托加工物資 200

應交稅費 64

貸：銀行存款 264

D. 借：委托加工物資 264

貸：銀行存款 200

應交稅費 64

【答案】 B

【解析】本題分錄為：

借：委托加工物資 230 （ 200+30 ）

　 應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34

貸：銀行存款 264

注意：收回后直接用于銷售的委托加工物資繳納的消費稅應該計入“委托加工物資”成本。

【例題 60 ·判斷題】委托加工的物資收回后用于連續生產的，應將受托方代收代繳的消費稅計入委托加工物資的成本。（ ）（ 2011 年）

【答案】×

【解析】如果委托方連續生產應稅消費品，繳納的消費稅應記入“應交稅費——應交消費稅”的借方；收回以后直接出售的，消費稅應該計入委托加工物資成本。

【例題 61 ·單選題】甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，甲公司委托乙公司加工一批應交消費稅的半成品，收回后用于連續生產應稅消費品。甲公司發出原材料實際成本 210 萬元，支付加工費 6 萬元、增值稅 1.02 萬元、消費稅 24 萬元。假定不考慮其他相關稅費，甲公司收回該半成品的入賬價值為（ ）萬元。（ 2009 年）

A.216

B.217.02

C.240

D.241.02

【答案】 A

【解析】甲公司收回該半成品的入賬價值 =210+6=216 （萬元）。

【例題 62 ·單選題】一般納稅人委托其他單位加工材料收回后直接對外銷售的，其發生的下列支出中，不應計入委托加工材料成本的是（ ）。 (2008 年 )

A. 發出材料的實際成本

B. 支付給受托方的加工費

C. 支付給受托方的增值稅

D. 受托方代收代繳的消費稅

【答案】 C

【解析】支付給受托方的增值稅應作為進項稅額抵扣，不應計入委托加工材料成本。

【例題 63 ·多選題】下列各項，構成企業委托加工物資成本的有 ( ) 。（ 2007 年）

A. 加工中實際耗用物資的成本

B. 支付的加工費用和保險費

C. 收回后直接銷售物資的代收代繳消費稅

D. 收回后繼續加工物資的代收代繳消費稅

【答案】 ABC

【解析】收回后繼續加工物資的代收代繳消費稅應記入“應交稅費——應交消費稅”科目。

【例題 64 ·計算分析題】某工業企業為增值稅一般納稅人，材料按計劃成本計價核算。甲材料計劃單位成本為每公斤 10 元。該企業 2012 年 4 月份有關資料如下：

（ 1 ）“原材料”賬戶月初余額 40000 元，“材料成本差異”賬戶月初借方余額 500 元 。

（ 2 ） 4 月 5 日，企業發出 100 公斤甲材料委托 A 公司加工成新的物資（注：發出材料時應計算確定其實際成本）。

（ 3 ） 4 月 15 日，從外地 A 公司購入甲材料 6000 公斤，增值稅專用發票注明的材料價款為 61000 元，增值稅稅額 10370 元，企業已用銀行存款支付上述款項，材料尚未到達。

（ 4 ） 4 月 20 日，從 A 公司購入的甲材料到達，驗收入庫時發現短缺 20 公斤，經查明為途中定額內自然損耗。按實收數量驗收入庫。

（ 5 ） 4 月 30 日，匯總本月發料憑證，本月共發出甲材料 5000 公斤，全部用于產品生產。

要求：根據上述業務編制相關的會計分錄，并計算本月材料成本差異率、本月發出材料應負擔的成本差異及月末庫存材料的實際成本。

【答案】

（ 1 ） 4 月 5 日發出時：

借：委托加工物資 1000 （ 100 × 10 ）

貸：原材料 1000

借：委托加工物資 12.5 （ 1000 × 500/40000 ）

貸：材料成本差異 12.5

（ 2 ） 4 月 15 日從外地購入材料時：

借：材料采購 61000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 10370

貸：銀行存款 71370

（ 3 ） 4 月 20 日收到 4 月 15 日購入的材料時：

借：原材料 59800 （ 5980 × 10 ）

材料成本差異 1200

貸：材料采購 61000

（ 4 ） 4 月 30 日計算材料成本差異率和發出材料應負擔的材料成本差異額，編制相關會計分錄：

材料成本差異率 = （ 500-12.5+1200 ）÷（ 40000-1000+59800 ）× 100%=1.71 ％

發出材料應負擔的材料成本差異 =50000 × 1.71 ％ =855 （元）

借：生產成本 50000

貸：原材料 50000

借：生產成本 855

貸：材料成本差異 855

（ 5 ）月末結存材料的實際成本 = （ 40000-1000+59800-50000 ） + （ 500-12.5+1200-855 ） =49632.5 （元）。

六、庫存商品

（一）庫存商品的內容

庫存商品是指企業已完成全部生產過程并已驗收入庫、合乎標準規格和技術條件，可以按照合同規定的條件送交訂貨單位，或可以作為商品對外銷售的產品以及外購或委托加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。

（二）庫存商品的賬務處理

1. 驗收入庫商品

對于庫存商品采用實際成本核算的企業，當庫存商品生產完成并驗收入庫時，應按實際成本，借記“庫存商品”科目，貸記“生產成本——基本生產成本”科目。

2. 銷售商品

企業銷售商品、確認收入時，應結轉其銷售成本，借記“主營業務成本”等科目，貸記“庫存商品”科目。

【教材例 1-59 】甲公司“商品入庫匯總表”記載，某月已驗收入庫 Y 產品 1000 臺，實際單位成本 5000 元，計 500000 元， Z 產品 2000 臺，實際單位成本 1000 元，計 2000000 元。甲公司應編制如下會計分錄：

借：庫存商品—— Y 產品 5000000

—— Z 產品 2000000

貸：生產成本——基本生產成本（ Y 產品） 5000000

——基本生產成本（ Z 產品） 2000000

【教材例 1-60 】甲公司月末匯總的發出商品中，當月已實現銷售的 Y 產品有 500 臺， Z 產品有 1500 臺。該月 Y 產品實際單位成本 5000 元， Z 產品實際單位成本 1000 元。在結轉其銷售成本時，甲公司應編制如下會計分錄：

借：主營業務成本 4000000

貸：庫存商品—— Y 產品 2500000

—— Z 產品 1500000

商品流通企業發出存貨還可以采用毛利率法和售價金額核算法等方法進行核算。

（ 1 ） 毛利率法 。是指根據本期銷售凈額乘以上期實際 ( 或本期計劃 ) 毛利率匡算本期銷售毛利，并據以計算發出存貨和期末存貨成本的一種方法。

計算公式如下：

毛利率 = 銷售毛利 / 銷售凈額× 100%

銷售毛利 = 銷售額×毛利率

銷售成本 = 銷售額 - 銷售毛利

期末存貨成本 = 期初存貨成本 + 本期購貨成本 - 本期銷售成本

【教材例 1-61 】 某商場采 用毛利率 法進行核算， 2 × 12 年 4 月 1 日針織品存貨 1800 萬元，本月購進 3000 萬元，本月銷售收入 3400 萬元，上季度該類商品毛利率為 25% 。本月已銷商品和月末庫存商品成本計算如下：

本月銷售收入 =3400 （萬元）

銷售毛利 =3400 × 25%=850 （萬元）

本月銷售成本 =3400-850=2550 （萬元）

月末庫存商品成本 =1800+3000-2550=2250 （萬元）。

【例題 65 ·單選題】某商場采用 毛利率法 計算期末存貨成本。甲類商品 2010 年 4 月 1 日期初成本為 3500 萬元，當月購貨成本為 500 萬元，當月銷售收入為 4500 萬元。甲類商品第一季度實際毛利率為 25% 。 2010 年 4 月 30 日，甲類商品結存成本為 ( ) 萬元。（ 2011 年）

A.500

B.1125

C.625

D.3375

【答案】 C

【解析】本期銷售成本 =4500 ×（ 1-25% ） =3375 （萬元）；結存存貨成本 =3500+500-3375=625 （萬元）。

（ 2 ） 售價金額核算法 。是指平時商品的購入、加工收回、銷售均按售價記賬，售價與進價的差額通過“商品進銷差價”科目核算，期末計算進銷差價率和本期已銷商品應分攤的進銷差價，并據以調整本期銷售成本的一種方法。

計算公式如下：

商品進銷差價率 = （期初庫存商品進銷差價 + 本期購入商品進銷差價） / （期初庫存商品售價 + 本期購入商品售價）× 100%

本期銷售商品應分攤的商品進銷差價 = 本期商品銷售收入×商品進銷差價率

本期銷售商品的成本 = 本期商品銷售收入 - 本期已銷商品應分攤的商品進銷差價

期末結存商品的成本 = 期初庫存商品的進價成本 + 本期購進商品的進價成本 - 本期銷售商品的成本

【教材例 1-62 】某商場采用售價金額核算法進行核算， 2 × 12 年 7 月期初庫存商品的進價成本為 100 萬元，售價金額為 110 萬元，本月購進該商品的進價成本為 75 萬元，售價總額為 90 萬元，本月銷售收入為 120 萬元。有關計算如下：

商品進銷差價率 = （ 10+15 ） / （ 110+90 ）× 100%=12.5%

已銷商品應分攤的商品進銷差價 =120 × 12.5%=15 （萬元）

本期銷售商品的實際成本 =120-15=105 （萬元）

期末結存商品的實際成本 =100+75-105=70 （萬元）

成本率 = （期初庫存商品進價總額 + 本期購入商品進價總額） / （期初庫存商品售價 + 本期購入商品售價）× 100%

本期銷售成本 = 本期銷售收入×成本率

本期銷售商品實際成本 =120 ×（ 100+75 ） / （ 110+90 ）× 100%=105 （萬元）

【例題 66 ·單選題】某商場采用售價金額核算法對庫存商品進行核算。本月月初庫存商品進價成本總額 30 萬元，售價總額 46 萬元；本月購進商品進價成本總額 40 萬元，售價總額 54 萬元；本月銷售商品售價總額 80 萬元。假設不考慮相關稅費，該商場本月銷售商品的實際成本為（ ）萬元。 (2008 年 )

A.46

B.56

C.70

D.80

【答案】 B

【解析】本月銷售商品的實際成本 =80 ×（ 30+40 ） / （ 46+54 ） =56 （萬元）。