吳本兵
　　
　　債務(wù)重組具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改后，最大的特點(diǎn)就是杜絕了上市公司的"報(bào)表重組"。
　　修改后的債務(wù)重組，主要是對(duì)債務(wù)重組的定義和會(huì)計(jì)核算重新作了調(diào)整。新的債務(wù)重組：指?jìng)鶛?quán)人按照與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)，新定義確定的債務(wù)重組規(guī)定只要債務(wù)人的債務(wù)償還條件不同于原協(xié)議的，即作為債務(wù)重組。
　　債務(wù)重組修改前后會(huì)計(jì)核算原則的區(qū)別：1、不在使用"公允價(jià)值"核算非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)，2、無論是債權(quán)人還是債務(wù)人，均不確認(rèn)債務(wù)重組收益。
　　債務(wù)重組中規(guī)定的非現(xiàn)金資產(chǎn)包括：有價(jià)證券、原材料、庫存商品、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債的，用于抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值和有關(guān)稅費(fèi)之和與應(yīng)付債務(wù)賬面價(jià)值的差額，作為資本公積或作為損失直接計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失），債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)費(fèi)稅，作為所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值，如果所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)價(jià)值已經(jīng)發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)在期末與相關(guān)資產(chǎn)一并計(jì)提減值準(zhǔn)備。
　　根據(jù)上述規(guī)定，債權(quán)人和債務(wù)人對(duì)同一抵債非現(xiàn)金資產(chǎn)入賬價(jià)值存在一定的差異。例如：中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)（二）第86頁[例2] 2001年2月6日，甲企業(yè)因購買商品而欠乙企業(yè)購貨款及稅款合計(jì)160000元，甲企業(yè)資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，不能按合同支付貨款。5月6日，經(jīng)協(xié)商，乙企業(yè)同意甲企業(yè)以其短期持有的股票支付貨款，甲企業(yè)短期持有的股票投資的賬面余額為120000元，以提跌價(jià)準(zhǔn)備為16000元。乙企業(yè)未對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，對(duì)收到的股票作為短期投資核算。假定不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，根據(jù)上述資料，甲、乙企業(yè)應(yīng)在債務(wù)重組日作如下賬務(wù)處理：
　�。�1）甲企業(yè)的賬務(wù)處理
　　應(yīng)計(jì)入資本公積的金額=160000-（120000-16000）
　　 =56000（元）
　　借：應(yīng)付賬款--乙企業(yè) 160000
　　 短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 16000
　　 貸：短期投資 120000
　　 資本公積--其他資本公積 56000
　�。�2）乙企業(yè)的賬務(wù)處理
　　借：短期投資 160000
　　 貸：應(yīng)收賬款--甲企業(yè) 160000
　　 甲企業(yè)"短期投資"賬戶反映為120000元，乙企業(yè) "短期投資"賬戶反映為160000元，相差40000元。
　　 [例4]2000年3月5日，甲企業(yè)因購買商品而欠乙企業(yè)購貨款及稅款合計(jì)1400000元。由于甲企業(yè)財(cái)務(wù)發(fā)生困難，不能按照合同規(guī)定支付貨款。由于2001年6月5日，雙方經(jīng)協(xié)商，甲企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)，該產(chǎn)品的銷售價(jià)格1100000元，實(shí)際成本880000元。甲企業(yè)為一般納稅企業(yè)，增值稅率為17%。乙企業(yè)接受甲企業(yè)以產(chǎn)品償還債務(wù)時(shí)，將該產(chǎn)品作為產(chǎn)成品入庫，并不再單獨(dú)給甲企業(yè)增值稅額；乙企業(yè)對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了10000元的壞賬準(zhǔn)備。根據(jù)上述資料，甲、乙企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理：
　�。�1）甲企業(yè)的賬務(wù)處理
　　應(yīng)計(jì)入資本公積的金額=1400000-880000-（1100000*17%）
　　 =333000（元）
　　借：應(yīng)付賬款--乙企業(yè) 1400000
　　 貸：庫存商品 880000
　　 應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）187000
　　 資本公積--其他資本公積 333000
　　 （2）乙企業(yè)的賬務(wù)處理
　　借：庫存商品 1203000
　　 應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）187000
　　 壞賬準(zhǔn)備 10000
　　 貸：應(yīng)收賬款--甲企業(yè) 1400000
　　甲企業(yè)反映的"庫存商品"貸方金額為880000元，乙企業(yè)反映的"庫存商品"借方金額為1203000元，相差323000元。
　　債務(wù)人以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)清償債務(wù)的，都會(huì)出現(xiàn)上述情況。
　　如果按照具體準(zhǔn)則規(guī)定：債權(quán)人接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的價(jià)值已經(jīng)發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)在期末與相關(guān)資產(chǎn)一并計(jì)提減值準(zhǔn)備，也就是說在期末，針對(duì)上述情況分別計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備（假設(shè)沒有其他相關(guān)資產(chǎn)）。如下：
　　 1、短期投資抵債時(shí)，計(jì)提：
　　 借：投資收益--計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備
　　貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備
　　 2、存貨抵債時(shí)，計(jì)提：
　　 借：管理費(fèi)用--計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
　　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
　　 3、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)抵債時(shí)，計(jì)提：
　　 借：營(yíng)業(yè)外支出--計(jì)提固定（無形）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
　　貸：固定（無形）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
　　根據(jù)"實(shí)質(zhì)重于形式"的會(huì)計(jì)核算原則，上述非現(xiàn)金資產(chǎn)主要原因均是債務(wù)重組過程中債務(wù)人用來抵債的資產(chǎn)，因此，債權(quán)人不應(yīng)該計(jì)提上述減值準(zhǔn)備，而是在債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理過程中，直接計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失科目中）。
　　在利潤(rùn)表中，無論是計(jì)提各種減值準(zhǔn)備，還是直接計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失），最終結(jié)果都是影響凈利潤(rùn)，但在凈利潤(rùn)的形成過程中，利潤(rùn)的每一部分都有影響自己的因素，比如，主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、利潤(rùn)總額等，因此應(yīng)分清各部分利潤(rùn)的真正來源，以便廣大投資者能夠正確判斷。
　　因此，以例2為例，乙企業(yè)的會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為：
　　 借：短期投資 120000
　　 營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失 40000
　　 貸：應(yīng)收賬款 160000
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