第二節 固定資產的后續計量

一、固定資產折舊

4. 年數總和法

年折舊額 = （原價 - 預計凈殘值）×年折舊率

年折舊率用一遞減分數來表示，將逐期年數相加作為遞減分數的分母，將逐期年數倒轉順序分別作為各年遞減分數的分子。

【例題 16 •單選題】某企業 2012 年 6 月 15 日自行建造的一條生產線投入使用，該生產線建造成本為 740 萬元，預計使用年限為 5 年，預計凈殘值為 20 萬元。在采用年數總和法計提折舊的情況下， 2012 年該設備應計提的折舊額為（ ）萬元。

A.240

B.140

C.120

D.148

【答案】 C

【解析】 2012 年該設備應計提的折舊額 =(740-20) × 5/15 ÷ 2=120 （萬元）。

企業計提的固定資產折舊，應當根據用途計入相關資產的成本或者當期損益。例如，基本生產車間使用的固定資產，其計提的折舊應計入制造費用；管理部門使用的固定資產，計提的折舊應計入管理費用；銷售部門使用的固定資產，計提的折舊應計入銷售費用； 未使用固定資產，其計提的折舊應計入管理費用。

【例題 17 •計算分析題】甲公司自行建造某項生產用大型設備，該設備由 A 、 B 、 C 、 D 四個部件組成。建造過程中發生外購設備和材料成本 7 320 萬元，人工成本 1 200 萬元，資本化的借款費用 1 920 萬元，安裝費用 1 140 萬元，為達到正常運轉發生測試費 600 萬元，外聘專業人員服務費 360 萬元，員工培訓費 120 萬元。 2012 年 1 月，該設備達到預定可使用狀態并投入使用。因設備剛剛投產，未能滿負荷運轉，甲公司當年度虧損 720 萬元。

該設備整體預計使用年限為 15 年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。 A 、 B 、 C 、 D 各部件在達到預定可使用狀態時的公允價值分別為 3 360 萬元、 2 880 萬元、 4 800 萬元、 2 160 萬元，各部件的預計使用年限分別為 10 年、 15 年、 20 年和 12 年。按照稅法規定該設備采用年限平均法按 10 年計提折舊，預計凈殘值為零，其初始計稅基礎與會計計量相同。

甲公司預計該設備每年停工維修時間為 15 天。因技術進步等原因，甲公司于 2016 年 1 月對該設備進行更新改造，以新的部件 E 替代了 A 部件。

要求：

（ 1 ）計算甲公司建造該設備的成本。

（ 2 ）說明甲公司該設備折舊年限的確定方法。

（ 3 ）計算甲公司該設備 2012 年度應計提的折舊額。

【答案】

（ 1 ）甲公司建造該設備的成本 =7 320+1 200+1 920+1 140+600+360=12 540 （萬元）。員工培訓費應計入當期損益。

（ 2 ）對于構成固定資產的各組成部分 , 如果各自具有不同使用壽命或者以不同方式為企業提供經濟利益 , 適用不同折舊率或折舊方法的 , 該各組成部分實際上是以獨立的方式為企業提供經濟利益 , 因此 , 企業應當分別將各組成部分確認為單項固定資產，按各組成部分的預計使用年限計提折舊。

（ 3 ）

A 部件的成本 =12 540 ÷（ 3 360+2 880+4 800+2 160 ）× 3 360=3 192 （萬元），

B 部件的成本 =12 540 ÷（ 3 360+2 880+4 800+2 160 ）× 2 880=2 736 （萬元），

C 部件的成本 =12 540 ÷（ 3 360+2 880+4 800+2 160 ）× 4 800=4 560 （萬元），

D 部件的成本 =12540 ÷（ 3 360+2 880+4 800+2 160 ）× 2 160=2 052 （萬元）。

甲公司該設備 2012 年度應計提的折舊額 =3192 ÷ 10 × 11/12+2 736 ÷ 15 × 11/12+4 560 ÷ 20 × 11/12+2 052 ÷ 12 × 11/12=825.55 （萬元）。

（三）固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的復核

固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

需要特別注意的是，企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式等實際情況合理確定固定資產折舊方法、預計凈殘值和使用壽命，除有確鑿證據表明經濟利益的預期實現方式發生了重大變化，或者取得了新的信息、積累了更多的經驗，能夠更準確地反映企業的財務狀況和經營成果，不得隨意變更。

【案例】

新鋼股份：從 2012 年 4 月 1 日起調整固定資產折舊年限。經計算，該調整預計減少 2012 年固定資產折舊 1.92 億元，增加 2012 年股東權益及凈利潤 1.44 億元，占公司 2011 年凈利潤的 84.50% ，但仍無法彌補公司一季度 2.6 億元的虧損。

太鋼不銹：從 2012 年 6 月 15 日起調整固定資產折舊年限。經計算，該調整致使公司 2012 年度固定資產折舊額減少 6.89 億元，所有者權益及凈利潤增加 5.85 億元。

二、固定資產的后續支出

固定資產后續支出，是指固定資產在使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等。

（一）資本化的后續支出

與固定資產有關的更新改造等后續支出，符合固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除。企業將固定資產進行更新改造的，應將相關固定資產的原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷，將固定資產的賬面價值轉入在建工程，并停止計提折舊。固定資產發生的可資本化的后續支出，通過“在建工程”科目核算。

【例題 18 •單選題】企業的某項固定資產原價為 2 000 萬元，采用年限平均法計提折舊，使用壽命為 10 年，預計凈殘值為 0 ，在第 4 個折舊年度年末企業對該項固定資產的某一主要部件進行更換，發生支出合計 1 000 萬元，符合準則規定的固定資產確認條件。被更換的部件的原價為 800 萬元，出售取得變價收入 1 萬元。固定資產更新改造后的入賬價值為（ ）萬元。

A.2 200

B.1 720

C.1 200

D.2 199

【答案】 B

【解析】固定資產進行更換后的入賬價值 = 該項固定資產進行更換前的賬面價值 + 發生的后續支出 - 該項固定資產被更換部件的賬面價值 = （ 2 000-2 000 ÷ 10 × 4 ） +1 000- （ 800-800 ÷ 10 × 4 ） =1 720 （萬元）。

【教材例 3-5 】甲公司是一家飲料生產企業，有關業務資料如下：

（ 1 ） 20 × 9 年 12 月，該公司自行建成了一條飲料生產線并投入使用，建造成本為 600 000 元；采用年限平均法計提折舊；預計凈殘值率為固定資產原價的 3% ，預計使用年限為 6 年。

（ 2 ） 2 × 11 年 12 月 31 日，由于生產的產品適銷對路，現有這條飲料生產線的生產能力已難以滿足公司生產發展的需要，但若新建生產線成本過高，周期過長，于是公司決定對現有生產線進行改擴建，以提高其生產能力。假定該生產線未發生過減值。

（ 3 ）至 2 × 12 年 4 月 30 日，完成了對這條生產線的改擴建工程，達到預定可使用狀態。改擴建過程中發生以下支出：用銀行存款購買工程物資一批，增值稅專用發票上注明的價款為 210 000 元，增值稅稅額為 35 700 元，已全部用于改擴建工程；發生有關人員薪酬 84 000 元。

（ 4 ）該生產線改擴建工程達到預定可使用狀態后，大大提高了生產能力，預計尚可使用年限為 7 年。假定改擴建后的生產線的預計凈殘值率為改擴建后其賬面價值的 4% ；折舊方法仍為年限平均法。

假定甲公司按年度計提固定資產折舊，為簡化計算過程，整個過程不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理如下：

（ 1 ）本例中，飲料生產線改擴建后生產能力大大提高，能夠為企業帶來更多的經濟利益，改擴建的支出金額也能可靠計量，因此該后續支出符合固定資產的確認條件，應計入固定資產的成本。

固定資產后續支出發生前，該條飲料生產線的應計折舊額 =600 000 ×（ 1-3% ） =582 000 （元）

年折舊額 =582 000 ÷ 6=97 000 （元）

2 × 10 年 1 月 1 日至 2 × 11 年 12 月 31 日兩年間，各年計提固定資產折舊

借：制造費用 97 000

貸：累計折舊 97 000

（ 2 ） 2 × 11 年 12 月 31 日，將該生產線的賬面價值 406 000[600 000-(97 000 × 2)] 元轉入在建工程

借：在建工程——飲料生產線 406 000

累計折舊 194 000

貸：固定資產——飲料生產線 600 000

（ 3 ）發生改擴建工程支出

借：工程物資 210 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 35 700

貸：銀行存款 245 700

借：在建工程——飲料生產線 294 000

貸：工程物資 210 000

應付職工薪酬 84 000

（ 4 ） 2 × 12 年 4 月 30 日，生產線改擴建工程達到預定可使用狀態，轉為固定資產

借：固定資產——飲料生產線 700 000

貸：在建工程——飲料生產線 700 000

（ 5 ） 2 × 12 年 4 月 30 日，轉為固定資產后，按重新確定的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法計提折舊

后續期間累計應計折舊額 =700 000 ×（ 1-4% ） =672 000 （元）

月折舊額 =672 000 ÷（ 7 × 12 ） =8 000 （元）

2 × 12 年應計提的折舊額為 64 000 （ 8 000 × 8 ）元，會計分錄為：

借：制造費用 64 000

貸：累計折舊 64 000

2 × 13 年至 2 × 18 年每年應計提的折舊額為 96 000 （ 8 000 × 12 ）元，會計分錄為：

借：制造費用 96 000

貸：累計折舊 96 000

2 × 19 年應計提的折舊額為 32 000 （ 8 000 × 4 ）元，會計分錄為：

借：制造費用 32 000

貸：累計折舊 32 000

（編輯：江蘇財經會計網校游軍）