第二節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整分錄和抵銷分錄的編制

六、合并財(cái)務(wù)報(bào)表綜合舉例

7.P 公司 20 × 8 年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款 4 750 000 元（假定不含增值稅，下同）為 20 × 8 年向 S 公司銷售商品發(fā)生的應(yīng)收銷貨款的賬面價(jià)值， P 公司對該筆應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備為 250 000 元。 S 公司 20 × 8 年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款 5 000 000 元（假定不含增值稅，下同）系 20 × 8 年向 P 公司購進(jìn)商品存貨發(fā)生的應(yīng)付購貨款。

在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷；同時(shí)還應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷并確認(rèn)延所得稅的影響，在合并工作底稿中其抵銷分錄為：

（ 17 ）

借：應(yīng)付賬款 5 000 000

貸：應(yīng)收賬款 5 000 000

（ 18 ）

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 250 000

貸：資產(chǎn)減值損失 250 000

（ 19 ）

借：所得稅費(fèi)用 62 500

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 62 500

8.P 公司 20 × 8 年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中預(yù)收款項(xiàng) 1 000 000 元（假定不含增值稅，下同）為 S 公司預(yù)付賬款；應(yīng)收票據(jù) 4 000 000 元（假定不含增值稅，下同）為 S 公司 20 × 8 年向 P 公司購買商品 35 000 000 元時(shí)開具的票面金額為 4 000 000 元的商業(yè)承兌匯票； S 公司應(yīng)付債券 2 000 000 元為 P 公司所持有（ P 公司劃歸為持有至到期投資）。對此，在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，在合并工作底稿中應(yīng)編制如下抵銷分錄：

（ 20 ）將內(nèi)部預(yù)收賬款與內(nèi)部預(yù)付賬款抵銷時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷分錄：

借：預(yù)收款項(xiàng) l 000 000

貸：預(yù)付款項(xiàng) l 000 000

（ 21 ）將內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與內(nèi)部應(yīng)付票據(jù)抵銷時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷分錄：

借：應(yīng)付票據(jù) 4 000 000

貸：應(yīng)收票據(jù) 4 000 000

（ 22 ）將持有至到期投資中債券投資與應(yīng)付債券抵銷時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷分錄：

借：應(yīng)付債券 2 000 000

貸：持有至到期投資 2 000 000

9.P 公司和 S 公司 20 × 8 年度所有者權(quán)益變動(dòng)表如表 20-7 所示。

P 公司擁有 S 公司 80% 的股份。在合并工作底稿中 P 公司按權(quán)益法調(diào)整的 S 公司本期投資收益為 6 272 000 元（ 7 840 000 × 80% ）， S 公司本期少數(shù)股東損益為 1 568 000 元（ 7 840 000 × 20% ）。 S 公司年初未分配利潤為 0 元， S 公司本期計(jì)提的盈余公積 1 000 000 元、分派現(xiàn)金股利 6 000 000 元、未分配利潤 840 000 元（ 7 840 000 元 - 分派的現(xiàn)金股利 6 000 000 元 - 按調(diào)整前計(jì)提的盈余公積 1 000 000 元）。為此，對 S 公司 20 × 8 年利潤分配進(jìn)行抵銷處理時(shí)，在合并工作底稿中應(yīng)編制如下抵銷分錄：

（ 23 ）

借：投資收益 6 272 000

少數(shù)股東損益 l 568 000

未分配利潤——年初 0

貸：提取盈余公積 l 000 000

對所有者（或股東）的分配 6 000 000

未分配利潤——年末 840 000

10.20 × 8 年， P 公司收到 S 公司向其支付的債券利息費(fèi)用 200 000 元和 S 公司分派的 20 × 8 年現(xiàn)金股利 4 800 000 元。

在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)在合并工作底稿中編制如下抵銷分錄：

（ 24 ）

借：分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金 5 000 000

貸：取得投資收益收到的現(xiàn)金 5 000 000

11.P 公司 20 × 8 年向 S 公司銷售商品的價(jià)款 35 000 000 元中實(shí)際收到 S 公司支付的銀行存款 26 000 000 元，同時(shí) S 公司還向 P 公司開具了票面金額為 4 000 000 元的商業(yè)承兌匯票。 S 公司 20 × 8 年向 P 公司銷售商品 l0 000 000 元的價(jià)款全部收到。

在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)在合并工作底稿中編制如下抵銷分錄：

（ 25 ）

借：購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 36 000 000

貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 36 000 000

12.S 公司 20 × 8 年 1 月 1 日向 P 公司銷售商品 3 000 000 元的價(jià)款全部收到。

在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)在合并工作底稿中編制如下抵銷分錄：

（ 26 ）

借：購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金

3 000 000

貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 3 000 000

13.P 公司向 S 公司出售固定資產(chǎn)的價(jià)款 1 200 000 元全部收到。

在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)在合并工作底稿中編制如下抵銷分錄：

（ 27 ）

借：購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金

1 200 000

貸：處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額

1 200 000

14.P 公司采用權(quán)益法核算 S 公司其他所有者權(quán)益變動(dòng)的影響中 S 公司可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)凈額歸屬于 P 公司的份額，在編制合并所有者權(quán)益變動(dòng)表時(shí)，應(yīng)在合并工作底稿中編制如下抵銷分錄：

（ 28 ）

借：權(quán)益法下被投資單位其他所有者權(quán)益變動(dòng)的影響

600 000

貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)凈額 600 000

15.P 公司在購買日（ 20 × 8 年 1 月 1 日）支付銀行存款 30 000 000 元購得 S 公司 80% 的股份從而取得對 S 公司的控制權(quán)，使 S 公司成為其子公司。在該日， S 公司實(shí)際持有貨幣資金 3 000 000 元，在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)在合并工作底稿中編制如下抵銷分錄：

（ 29 ）

借：取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額

3 000 000

貸：年初現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物余額 3 000 000

【例題 19 •綜合題】藍(lán)天公司與其被投資單位甲，乙，丙，丁，戊公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為 17% ，有關(guān)資料如下：

（ 1 ）藍(lán)天公司與各被投資單位的關(guān)系

①藍(lán)天公司擁有甲公司 70% 有表決權(quán)的股份，對甲公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策擁有控制權(quán)，該項(xiàng)股權(quán)于 2010 年 1 月取得時(shí)準(zhǔn)備長期持有，至 2011 年 12 月 31 日該持有意圖尚未改變，甲公司股票在活躍市場中存在報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。

②藍(lán)天公司擁有乙公司 5% 有表決權(quán)的股份，對乙公司不具有控制，共同控制或重大影響，該項(xiàng)股權(quán)系 2011 年 11 月取得，擬短期內(nèi)出售以賺取差價(jià)，至 2011 年 12 月 31 日該持有意圖尚未改變，乙公司股票在活躍市場中存在報(bào)價(jià)，公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。

③藍(lán)天公司擁有丙公司 100% 有表決權(quán)的股份，對丙公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策擁有控制權(quán)，該項(xiàng)股權(quán)于 2010 年 5 月取得時(shí)準(zhǔn)備長期持有，至 2011 年 12 月 31 日該持有意圖尚未改變，丙公司股票在活躍市場中不存在報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。

④藍(lán)天公司擁有丁公司 20% 有表決權(quán)的股份，對丁公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有重大影響，該項(xiàng)股權(quán)于 2010 年 4 月取得時(shí)準(zhǔn)備長期持有，至 2011 年 12 月 31 日該持有意圖尚未改變，丁公司股票在活躍市場中存在報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。

⑤藍(lán)天公司擁有戊公司 90% 有表決權(quán)的股份，該項(xiàng)股權(quán)系 2008 年 6 月取得，并準(zhǔn)備長期持有，戊公司已于 2011 年 10 月 20 日被人民法院直接宣告破產(chǎn)清算，至 2011 年 12 月 31 日尚未清算完畢，戊公司股票在活躍市場中不存在報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。

（ 2 ）藍(lán)天公司與各被投資單位 2011 年發(fā)生的相關(guān)業(yè)務(wù)

① 2011 年 9 月 1 日，藍(lán)天公司自甲公司購入 A 商品一批作為存貨核算，增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款為 500 萬元，增值稅稅額為 85 萬元，至 2011 年 12 月 31 日，藍(lán)天公司尚未支付上述款項(xiàng)， A 商品尚未對外銷售，未出現(xiàn)減值跡象。

甲公司生產(chǎn)該批產(chǎn)品的實(shí)際成本為 400 萬元（未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）。 2011 年 12 月 31 日，甲公司對該筆應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提了 8 萬元的壞賬準(zhǔn)備。

② 2011 年 8 月 30 日，藍(lán)天公司向乙公司銷售其生產(chǎn)的設(shè)備一臺，增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款為 3000 萬元，增值稅稅額為 510 萬元，款項(xiàng)已存銀行，該設(shè)備的實(shí)際成本為 2700 萬元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

乙公司將該設(shè)備確認(rèn)為管理用固定資產(chǎn)，采用年限平均法計(jì)提折舊，折舊年限為 10 年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。

③ 2011 年 12 月 31 日，藍(lán)天公司以銀行存款 1800 萬元購入丙公司一棟房屋作為固定資產(chǎn)核算，該房屋在丙公司的賬面原價(jià)為 2000 萬元，累計(jì)折舊為 540 萬元，未計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

④ 2011 年 12 月 31 日，藍(lán)天公司按面值向丁公司定向發(fā)行公司債券 1000 萬元（假定未發(fā)生交易費(fèi)用），款項(xiàng)已存銀行。該債券期限為 5 年，票面年利率與實(shí)際利率均為 4% ，自次年起每年 12 月 31 日付息。

丁公司將購入的上述債券劃分為持有至到期投資。

（ 3 ）其他相關(guān)資料

①上述各公司均以公歷年度作為會(huì)計(jì)年度，采用相同的會(huì)計(jì)政策。

②藍(lán)天公司取得各被投資單位股權(quán)投資時(shí)，各被投資單位各項(xiàng)可辯認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值均相同。

③各公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表編制正確，藍(lán)天公司已在工作底稿中匯總得出本公司和各子公司財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的合計(jì)金額。

④假定不考慮所得稅及其他相關(guān)因素。

要求：

（ 1 ）逐一確定藍(lán)天公司對各被投資單位的股權(quán)投資進(jìn)行初始確認(rèn)時(shí)的分類、后續(xù)計(jì)量采用的方法，并判斷說明應(yīng)否將各被投資單位納入藍(lán)天公司 2011 年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。請將答案填列在答題卡指定位置的表 1 中。

（ 2 ）分析計(jì)算相關(guān)業(yè)務(wù)對藍(lán)天公司 2011 年度合并工作底稿中有關(guān)項(xiàng)目合計(jì)金額的抵銷額，請將答案填列在答題卡指定位置的表 2 中。（ 2012 年）

【答案】

（ 1 ）表 1 ：

（ 2 ）表 2 ：

本章小結(jié)

1. 掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍

2. 掌握編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整分錄和抵銷分錄

3. 掌握報(bào)告期內(nèi)增減子公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表的反映